Проблемът за оценката в счетоводството Относно теоретическата същност на оценката като счетоводен способ


Историческата цена като мерна база за представяне на активите и пасивите в счетоводството



страница2/4
Дата09.04.2018
Размер0.78 Mb.
#65252
1   2   3   4

Историческата цена като мерна база за представяне на активите и пасивите в счетоводството

Историческата цена е най-рано възникналата оценка на активите и пасивите на предприятието. Както показва и самото й наименование, това е оценката по която отделните отчетни обекти се оценяват към момента на тяхното придобиване или възникване. Тя може да се използва както за оценка на активите и пасивите в хода на текущото счетоводно отчитане, така и при представянето на дружественото имущество в годишния финансов отчет (счетоводния баланс) на предприятието. Тази оценка може да съществува в различни модификации (цена на придобиване, себестойност или продажна цена), които се прилагат в зависимост от начина на придобиването на активите (при покупка, производство в самото предприятие или безвъзмездно получаване). Тъй като тези оценки в определени случаи могат да останат неизменни и при представянето на отчетните обекти в годишния счетоводен баланс следва да отбележим, че първите две от тях (цената на придобиване и себестойността) имат обективен, а справедливата цена предимно субективен характер. Справедливата цена може да се разглежда като историческа оценка само от гледна точка на оценяването на актива към момента на неговото придобиване (например при безвъзмездно получаване или намерени, незаприходени излишъци при инвентаризация). Тъй като акцентът в настоящата разработка се поставя върху оценките на активите и пасивите при представянето им в годишния финансов отчет (счетоводния баланс), то особеностите на справедливата цена ще бъдат разгледани отделно от тези на цената на придобиване и себестойността.

Историческата цена (в двете й модификации цена на придобиване и себестойност) се формира на база основните (преки) разходи, направени за производството на актива или паричните средства, които са платени за неговото придобиване. В този смисъл първоначалната оценка на актив, придобит чрез покупка от външни предприятия, включва покупната цена (намалена с предоставените от доставчика отстъпки), вносните мита и невъзстановимите данъци върху вноса, разходите по транспортиране, монтаж и пробна експлоатация и други пряко свързани с доставката разходи.20 Когато се посочва, че в първоначалната стойност на актива, придобит чрез покупка се включват само пряко свързаните с доставката разходи следва да се има предвид, че в случая са налице предпоставки за известен субективизъм по отношение формирането на доставната цена. Това е така, тъй като на практика съществува възможност за включването в първоначалната стойност на разходи, които не са непосредствено свързани с доставката на актива (например някои административно – управленски разходи). В този смисъл се поставя въпроса за обхвата на допълнителните разходи, които следва да бъдат включени в първоначалната стойност на актива. При определяне на разходите, които следва да бъдат включени в първоначалната стойност на доставените или произведени активи следва да се изхожда от здравия разум и разумната търговска преценка относно това дали съответният разход е пряко свързан с доставката или производството на актива. Този подход е в съответствие със счетоводния принцип предпазливост (благоразумие, консерватизъм) и е насочен към гарантиране интересите на собствениците или кредиторите на предприятието. Освен това следва да се има предвид, че в първоначалната стойност на активите следва да се включат доставните или производствени разходи, които се правят в хода на нормалната стопанска дейност на предприятието. Обстоятелството, че съответният разход е направен не винаги представлява основание последният да бъде капитализиран в първоначалната стойност на актива. Към необходимо присъщите разходи за производството н дадено изделия съответстват тези, които съответстват на разработените в предприятието норми и нормативи за разходи за материали, труд и т.н. Всички направени разходи над допустимите норми (при положение, че последните са обективни и съответстват на технологията на производството) следва да се третират като административно-управленски, тъй като са възникнали в резултат на неефективни действия (например занижен контрол) от страна на управляващите. Основание за подобно третиране представлява и обстоятелството, че продукцията няма да може да бъде продадена по-скъпо на пазара само поради факта, че за нейното производство са направени разходи, многократно превишаващи производствено-технологичните норми.

На настоящия етап историческата цена е една от най-широко използваните мерни бази за оценка на активите и пасивите на предприятието. Тя е била и продължава да бъде всеобщо прилагана в международната практика, независимо от прогреса в икономическото знание и смяната на един обществен строй с друг. Това е израз на един всеобщ консенсус между специалистите, работещи в областта на счетоводната теория и практика, макар и неофициално обявен. Принципът на историческата цена, използван за оценка на активите и пасивите на предприятието е предпочитан поради удобствата, които създава за всички потребители на счетоводна информация.

Основното предимство на историческата цена, както като оценка, използвана в процеса на текущото счетоводно отчитане, така и при представянето на активите и пасивите в годишния финансов отчет е обективния характер на последната. Приема се, че при определянето й възможността за проява на субективизъм е незначителна, поради факта, че тази оценка основава на счетоводни документи и винаги може да бъде проверен начина на нейното формиране. Това от своя страна повишава степента на нейната надеждност за потребителите на финансова информация. Имайки предвид това обстоятелство могат да бъдат изведени и останалите предимства на тази оценка, които могат да бъдат систематизирани по следния начин:

- Определянето на тази оценка е сравнително лесно, тъй като тя произтича от вече извършени разходи, които са документирани в съответните първични счетоводни документи. Това значително улеснява изготвянето на годишния финансов отчет, икономисва време и спестява разходи на предприятието примерно за изплащането на хонорари на професионални оценители.

- Ползването на тази оценка не води до възникването на преоценъчни разлики и оттам до търсенето на подходи (капиталов или приходен) за тяхното счетоводно отразяване. От тази гледна точка тази оценка не влияе на реализирания от предприятието финансов резултат и на неговите данъчни задължения за отчетния период.

Независимо от посочените положителни страни, историческата цена се характеризира и с редица недостатъци, основният от които се свежда до това, че в основата на тази оценка е залегнала презумпцията, за постоянната стойност на парите във времето. Дълго време счетоводната теория и практика си е “затваряла очите” пред “феномена намаляване на покупателната способност на парите, респ. инфлацията и е предпочитала разглеждането на монетарна (паричната, б.м. С. С) единица като неизменен стандарт във времето.”21 Едва в края на 70 – те години на миналия век в резултат на развилите се инфлационни процеси, започва да се търсят възможности за преоценка на активите и пасивите с цел да се избегнат недостатъците на паричния измерител и да не се заблуждават потребителите на информация от финансовите отчети. Оттук следва, че историческата цена не е най-подходящата мерна база за оценка на активите в годишния финансов отчет, поради обстоятелството, че отделните отчетни обекти не са представени по актуалната им стойност към момента на съставянето на отчета.22 Това обстоятелство, както и интересите на потребителите на финансова информация налагат периодично да се извършват преоценки на активите и пасивите на предприятието за целите на представянето им в годишния финансов отчет. Тези процеси придобиха особена актуалност особено през последните години, предвид все по-широкото навлизане на концепцията за справедливата стойност.




Справедливата стойност като мерна база за представяне на активите и пасивите в счетоводството

Основното предназначение на финансовото счетоводство и неговия краен продукт – годишният финансов отчет на предприятието се свързва с предоставянето на информация предимно за външните потребители, поради което последните се нуждаят по-скоро от информация, ориентирана към бъдещето, отколкото към миналото на съответното предприятие. В този смисъл отчитането на активите и представянето им в годишния финансов отчет по историческа оценка, значително намалява информационната полезност на отчета в качеството му на информационна база за вземането на икономически решения. На съвременния етап Бордът за международни счетоводни стандарти, отчитайки недостатъците на историческата цена, препоръчва на предприятията да изготвят своите годишни финансови отчети, спазвайки изискванията на международен счетоводен стандарт 15 Информация, отразяваща влиянието на промените в цените. Казано по друг начин през последните години все повече се засилва необходимостта от извършването на периодични преоценки на активите и пасивите на предприятието с цел представянето им в баланса по актуалната стойност към датата на балансовия ден и задоволяване на информационните потребности на потребителите. Всичко това, като и активизирането на финансовите пазари през последните години, пораждащо появата на нови отчетни обекти, като например все по-сложни финансови инструменти, в т. ч. и производни такива, налага все по-широкото използване на справедливата цена като мерна база за представянето а активите и пасивите в годишния финансов отчет на предприятието. Възприемането на концепцията за справедливата стойност съвсем правилно се определя от някои специалисти като “революция в счетоводството доколкото в течение на много столетия, основополагащ принцип за оценка на активите на предприятието е била историческата цена, а използването на друг вид оценка, например пазарната цена е било допустимо в изключително редки случаи (например при извършването на преоценки в условията на високи темпове на инфлация).”23 Счита се, че използването на справедливата цена ще повиши в значителна степен информационната полезност на информацията, представена в годишния финансов отчет на предприятието. В този смисъл украинският автор В. Галасюк съвсем правилно определя, че “оценката (преоценката) се явява механизъм, който дава възможност балансът да се превърне от хранилище на информация, получена посредством прилагането на отделните счетоводни способи в ценен източник на информация относно реалното финансово състояние на предприятието” и продължава “балансът до момента на преоценката на активите може да се разглежда като летопис, а след извършването на тази процедура като пророчество.”24 Схематично процесът на преоценката на активите на предприятието в съответствие със справедливата им стойност може да се представи по следния начин:



Източник: Галасюк, В., В. Галасюк. Баланс – летопись или пророчество. Государственный информационнный бюлетин о приватизации, 2001, № 9, с. 65-68

Имайки предвид динамиката на балансовата и справедливата стойност на активите, може да установи, че процесът на преоценка е твърде сложен и поражда много проблеми, най-същественият от които е на каква база да се установи справедливата стойност на активите на предприятието. В международната практика е възприето за дълготрайните активи да се преценява (за всеки актив поотделно) дали са налице условия за преоценката и когато се установи, че последната е необходима да се ползват услугите на професионални оценители. За всички останали активи обикновено се ползва пазарната цена на актива, при положение, че той се търгува на активен пазар, като се приема, че последната максимално се приближава до неговата справедлива стойност към датата на изготвяне на баланса. Освен това възниква въпроса извършваната преоценка може ли да се разглежда като стопанска операция и как следва да се отрази възникналата преоценъчна разлика – като приход в Отчета за приходите и разходите или като специфичен преоценъчен резерв в счетоводния баланс. Тъй като въпросът за счетоводно третиране на преоценъчните разлики винаги е вълнувал счетоводните специалисти в действащото законодателство на отделните страни, както и в международните счетоводни стандарти са приети различни подходи за представяне, най – вече на дълготрайните активи във финансовите отчети. Всяко предприятие самостоятелно определя дали следва да преоцени своите активи на базата на здравия разум, изхождайки от това дали представянето на активите по преоценена стойност ще повиши съществено полезността на информацията, представена в годишния финансов отчет в сравнение с представянето на отделните отчетни обекти по историческа оценка. В случая терминът “съществено” се употребява в смисъл, че при вземането на решение за преоценка не трябва да се забравя “един от принципите, завещани от Йохан Фридрих Шер – разходите за счетоводно отчитане не бива да бъдат по-големи от ефекта, който се създава.”25

Самото понятие “справедлива цена” е твърде абстрактно и трудно може да се дефинира неговата същност. Идеята за справедливостта при размяната на стоките има дълга история и се свързва с възгледите на древногръцкия философ Аристотел. На настоящия етап, независимо от различията в становищата на отделните автори се приема, че справедливата стойност може да се разглежда като условна “оценка на активите, пасивите и собствения капитал на предприятието, определена при спазването на счетоводния принцип предимство на икономическото съдържание пред правната форма.”26 Абстрактността при определянето й се обуславя от обстоятелството, че тя не се формира при условията на една реална сделка на пазара, а представлява условна сума, която може да бъде договорена при евентуална продажба на активите на датата на изготвянето на счетоводния баланс. В международните счетоводни стандарти справедливата цена се дефинира като сумата за която един актив може да бъде заменен или един пасив може да бъде погасен при пряка сделка между информирани и желаещи осъществяването на сделката продавач и купувач. Анализирайки така посоченото определение могат да бъдат изведени два основни момента27.

1. Като справедлива се приема оценката по която активът може да бъде разменен или пасивът да бъде изплатен при пряка сделка между две независими страни – продавач и купувач. Тази оценка се формира в съответствие с презумпцията, че предприятието ще продължи да осъществява своята дейност в бъдеще, т.е. че е спазен счетоводният принцип за действащо предприятие.

2. По отношение на страните по сделката – продавачът и купувачът се разглеждат като информирани и желаещи осъществяването й, като всеки е заинтересован, но не и принуден от обстоятелствата за нейното осъществяване. Оттук следва, че купувачът ще купи, а продавачът ще продаде актива на цена, определена от пазарните условия към момента на евентуалната сделка.

Имайки предвид абстрактният характер на справедливата цена и посоченото по-горе определение, което до голяма степен идеализира нейната същност, следва да се посочи, че определянето й за целите на представянето на активите и пасивите в годишния финансов отчет на предприятието практически е невъзможно. Разбирайки този факт Бордът за международни счетоводни стандарти не препоръчва категоричното й използване, а допуска прилагането на други оценки, които максимално се доближават до същността на понятието справедлива стойност – като текуща стойност, пазарна цена, чиста реализируема стойност, получавана чрез дисконтиране на бъдещи парични постъпления и др. Сред тези оценки с най-голямо значение е текущата пазарна цена на активите, в случаите когато последните се търгуват на пазара и съществува достоверна информация за текущата им цена към датата на изготвяне на баланса.

Независимо от съществуващите трудности при определяне на справедливата стойност все по-голяма част от счетоводните специалисти застъпват становището, че на в съвременните условия, тази оценка притежава неоспорими предимства в сравнение с историческата цена и води до повишаване полезността на информацията, представена в годишния финансов отчет на предприятието.

МСС към настоящия момент правят опит да въведат общ подход за определяне на справедливата стойност във финансовия отчет с изготвянето на МСФО 133 – Оценяване по справедлива стойност и прилагането му от 01.01.2013 г. Към момента МСС регламентират използване на справедливата стойност с няколко стандарта – МСС 16 – Имоти, машини и съоръжения, МСС 32 – Финансови инструменти, представяне, МСС 36 – Обезценка на активи, МСС 38 – Нематериални активи, МСС 39 – Финансови инструменти: признаване и оценяване, МСС 40 – Инвестиционни имоти и други. Въпросът за използването на справедливата стойност в тези стандарти е регламентиран по различен начин. Най-добър израз обаче на справедливата стойност са цените, които имат установено обществено признание.

Теоритиците на финансовия отчет предлагат едни или други форми на отчета, основани на справедливата стойност. Първият голям тласък в тази посока е направен в края на миналия век, когато темпът на инфлацията е висок. Отчитането на висока инфлация в продължение на няколко години прави безполезна счетоводната отчетност, основана изключително на „историческата стойност” на активите. Амортизационните отчисления, базирани на първоначалната стойност, са недостатъчни. Опитът на страни със стабилно висока инфлация в тази посока показва, че е необходимо да се направят корекции във финансовия отчет, за да може текущата счетоводна отчетност да отразява действителността. Инфлацията понижава стойността на паричната единица. При наличие на инфлация данните във финансовия отчет трудно се сравняват. Така това е първият аргумент в полза на финансовия отчет по справедлива стойност. Той се заключава в опита да се преодолее влиянието на инфлацията, и по-точно обезценяването на паричната единица.

Втори, по-силен аргумент в защита на тезата за справедливата стойност е аргументът, че и дори при пълна липса на инфлация, едни цени се увеличават, а други – намаляват. Тази промяна може да бъде в резултат на увеличаване на ръста на производството, недостиг на суровини и материали, поява на нов продукт, политически кризи, развитие на технологиите и прочее други причини4. Справедливата стойност реално отразява търсенето и предлагането.

4 Типичен пример за това е тенденцията на поскъпване на нефта, главно заради кризата в Либия и опасенията, че протести ще обхванат и други богати на петрол страни в Близкия изток. Цената на барел суров петрол може да стигне най-високото си равнище от септември 2008 г.

В съответствие с подхода, изискващ от финансовата отчетност да отразява справедливата стойност, предишният традиционен модел, основан на исторически платената цена, не отразява икономическите реалности. Справедливата стойност – това е предполагаемата сума, по която може да се размени активът. Това не е цена на вече състояла се сделка. Независимо от това, че справедливата стойност се определя на основата на цените на активен пазар, а в случаи на отсъствие на такъв тя е предполагаемата пазарната цена, тя винаги ще бъде предполагаема стойност, хипотетична стойност. В това е и същността на справедливата стойност – да отрази обекта във финансовия отчет по стойност, която би била негова пазарна цена на активен пазар към датата на оценката. Оттук следва още един аргумент в полза на финансовия отчет по справедлива стойност. Той се заключава в опита информацията във финансовия отчет да е изключително актуална. Старите исторически данни не са важни за вземането на решения сега. Справедливата стойност може да се сведе до пазарната цена. Обективната пазарна цена се ограничава само до сделки, които се извършват на активен пазар. Активен пазар е пазарът, на който често се сключват сделки с еднородни обекти. Липсата на активен пазар намалява полезността на модела за оценка по справедлива стойност. Във всеки един момент трябва да се индетифицират осведомени и желаещи продавач и купувач по сделка, което съвсем не е тривиална задача. Това е и недостатъкът на модела – за част от активите справедливата стойност не може надеждно да бъде намерена, за други това дори е много трудно. Както стана ясно, за оценка по справедлива стойност въз основа на реални цени на активен пазар се използват текущи цени, актуални към момента на оценката. При използването на други, косвени способи под внимание се взема и друга информация, която биха използвали участниците на пазара в момента на оценката. Практиката показва, че справедливата стойност е специфична за всеки обект. Тя отчита неговото състояние, местонахождение, но отчита и предназначението на актива в бъдеще. Ако активът в момента на оценката е за продажба, неговата справедлива стойност е целесъобразно да се базира въз основа на допускането за пазарни цени на активи, предназначени за продажба. Ако активът в момента на оценката се използва като обезпечение за заем, неговата справедлива стойност е целесъобразно да се базира въз основа на допускането за пазарни цени на активи, които служат като обезпечение за заем. Следователно един и същ актив може да има няколко справедливи стойности в зависимост от целта на оценката. Всъщност няма правилна или неправилна справедлива стойност на актива. Всеки път, когато се използва терминът “справедлива стойност”, трябва ясно да се обозначи нейната цел. Това е аргумент, за който може да се каже, че е в полза и че не е в полза на финансовия отчет, изготвен по справедлива стойност.

Първоначално международните стандарти разработват правилата за използване на справедливата стойност, имайки предвид финансовите инструменти. Опитите да се вменят впоследствие тези правила към големия спектър материални и нематериални активи създават сериозни проблеми на счетоводителите, одиторите, инвеститорите, оценителите и всички онези, на които се налага да ползват счетоводна информация, а също правят спорен въпросa за прилагането на модела за оценка по справедлива стойност. Това е аргумент, който не е в полза на финансовия отчет по справедлива стойност.

Практиката показва, че въпросът за прилагането на модела за оценка по справедлива стойност „по отношение на финансовите инструменти е по-малко спорен, отколкото за другите активи и пасиви. Този проблем не съществува за финансовите инструменти, които се търгуват на активен пазар. Борсовата им цена е справедливата им стойност”5. Това е аргумент в полза на финансовия отчет по справедлива стойност. Едва ли обаче е полезно предположението в случаите, когато един от участниците в сделката е непрофесионалист. В подобни случаи единият участник в сделката ще има по-голямо влияние върху цената от другия.

„Справедливата стойност се оказва неуместна и за активи, които предприятието няма намерение да продаде или за които пазарът е неефективен. При липсата на активен пазар се прилагат техники за оценяване и се налага определянето на бъдещи парични потоци от евентуални икономически ползи. Този процес е субективен, възможно е да се получат грешки, също е възможно самият мениджмънт на предприятието да влияе на оценките. Оценката е необективна и ненадеждна. В повечето оценителски техники на справедливата стойност, когато се определят бъдещите парични потоци, се използва дисконтиране, което съвпада със стойността в употреба”6. Изходните данни обаче, които се използват за нейното изчисляване, се основават на пазарни сигнали. Така например, ако оценката се извършва на основа на дисконтираните потоци, ставката за дисконтиране е пазарната ставка, а не присъща на конкретно предприятие.

„Самата същност на концепцията за справедливана стойност предполага счетоводно признаване както на нереализираните загуби от промяната в стойността, така и на нереализираните печалби. Това е и основното различие между двата счетоводни модела – модел на историческата цена и модел на справедливата стойност. Счетоводният модел, основан на историческата стойност, допуска признаване само на намалението в стойността на активите и спазване на концепцията за предпазливост, т.е. приходите се признават, когато са реализирани, а разходите, когато има възможност за тяхната реализиция. Моделът на справедливата стойност допуска признаване и на нереализирани приходи, които са резултат от повишаването на цените на активите”. Опитите да се определи справедливата стойност за нуждите на финансовите отчети е сложна, трудоемка, а понякога и неблагодарна работа. Интересите за определяне на справедливата стойност са доста противоречиви, субективни. Въпреки това оценяването по справедлива стойност създава по-уместна информация във финансовия отчет, т.к. външните ползватели се интересуват преди всичко от реалната пазарна стойност на активите. Едновременно с това следва да се признае, че игнорирането на историческата цена на обекти и нейната липса в отчетността може да окаже негативно влияние на уместността на информацията. Използването на справедливата стойност води до увеличаване на надеждността на информацията във финансовия отчет. За разлика от отчета по историческа цена, при оценката по справедлива стойност се отчита икономическата ситуация и състоянието на оценявания обект не само към момента на изготвяне на отчета, но и впоследствие, което, от своя страна, увеличава уместността и пълнотата на информацията във финансовия отчет.



Освен това оценката по справедлива стойност позволява по-голяма сравнимост на показателите във финансовите отчети на различни предприятия. Историческата цена на аналогични обекти може да се различава вследствие различните периоди на придобиване, условията, при които е придобит обекта. Използването на справедливата стойност позволява стойността на аналогичните обекти да е еднаква, т.к. се взема за база цената на активен пазар, която не зависи от времето и начина на придобиване на актива в предприятието, а от ситуацията в момента на оценката, поставена обективно за много предполагаеми участници на пазара, а не за отделно предприятие. Освен влиянието на качествените характеристики на информацията във финансовите отчети, следва да се отбележи още един съществен фактор, който винаги се отчита при избор на модел на оценка, а именно разходите за провеждане на оценката. Разходите при използването на историческата цена практически са нула, доколкото тя е отразена вече в отчета. Разходите за оценка по справедлива стойност могат да се окажат значителни, особено, ако се привличат професионални оценители. Истината е, че тези допълнителни разходи за оценяване по справедлива стойност оказват влияние върху използването й, още повече, че МСС предоставят избор. Изхождайки от определението за справедливата стойност, международната практика за оценка по справедлива стойност, както и опитът в България, предимствата и недостатъците на финансовия отчет, изготвен по справедлива стойност, са обобщени в таблица. Таблицата е обобщаване по идея на автора на предимствата и недостатъците на финансовия отчет, изготвен по справедлива стойност. Направен е опит да се изведат резултати.

Предимства и недостатъци на финансовия отчет, изготвен по метода на справедливата стойност Таблица 1 П Р Е Д И М С Т В А

– отчита пазарната конюнктура, реално отразява търсенето и предлагането; – преодолява влиянието на инфлацията; – възможност за прилагане в условията на нестабилен пазар; – коригира ниската историческа цена; – използва обективни източници на информация – активен пазар, откритост на пазара; конкурентност на пазара; мотивираност на страните, участващи в сделките; отсъствие на изключителни обстоятелства, които влияят върху сделката; разумна информираност и желание; – използва пазарен подход – използва финансова, пазарна, икономическа информация за предприятия-аналози или сделки-аналози; – използва сравнителен подход – използва сделки/обекти, сравними с този, който се оценява; – отчита уникалността на обекта, който се оценява по справедливата стойност; – основава се на реално съществуващи сделки; – достъпна информация;

Р Е З У Л Т А Т И

– създава във финансовия отчет по-уместна информация, т.к. справедливата стойност се определя в пазарните условия към момента на оценката; – създава във финансовия отчет по-надеждна информация, т.к справедливата стойност отчита текущото състояние на обекта и неговото предназначение; – създава във финансовия отчет по-сравнима информация, т.к. справедливата стойност се определя независимо от конкретните обстоятелства, присъщи за отделно предприятие или конкретната ситуация; – счетоводно признаване както на нереализираните загуби от промяната в стойността, така и на нереализираните печалби.

Каталог: disciplini files
disciplini files -> Първа: обща характеристика на счетоводството възникване и развитие на счетоводството
disciplini files -> Отчитане на собствения капитал, резервите и финансиранията I. Отчитане на собствения капитал
disciplini files -> Пета счетоводните школи
disciplini files -> Отчетни измерители, използвани в счетоводството
disciplini files -> Отчетност" Дисциплина „Теория на счетоводството"
disciplini files -> Отчетност" Дисциплина „Теория на счетоводството"
disciplini files -> Докладите по дисциплината "диплоантски спецсеминар" на студентите от специалност "счетоводство и контрол"
disciplini files -> Задача №1 През м. Май. 20хх г., в предприятие „Марси оод са извършени следните стопански операции


Сподели с приятели:
1   2   3   4




©obuch.info 2024
отнасят до администрацията

    Начална страница