Отчетни измерители, използвани в счетоводството

Счетоводството винаги е било свързано с количественото измерване и качествено характеризиране на стопанските факти, явления и процеси. Нещо повече: то е първата научна дисциплина, която е специално създадена във връзка с измерването на стойностните величини на отчетните обекти на микроравнище. За целта се използват три вида отчетни измерители - натурални, трудови и парични (стойностни), което се обуславя от разнообразието на отчетните обекти.

В зависимост от момента към който се оценява имуществото на предприятието оценките биват текущи и периодични. Текуща е оценката по която стопанските средства се оценяват към момента на тяхното придобиване. Тя бива: цена на придобиване, себестойност и справедлива цена. Тази оценка се нарича още историческа цена.

Цената на придобиване се използва когато се придобиват ресурси чрез покупка от външни предприятия. Тя включва както покупната цена, така и разходите за привеждането им в подходящ за използване вид (транспортни разходи за монтаж и др.).

Себестойността се използва за оценяване на средствата, създадени в рамките на предприятието (например готовата продукция) и включва само основните производствени разходи.

Справедливата цена може да бъде продажната цена, борсовата цена или пазарната цена. Намира приложение най-вече при оценяване на незаприходени излишъци при инвентаризация, както и в случаите на безвъзмездно получаване на определено имущество.

Периодичните оценки се използват при съставяне на годишния финансов отчет. За различните елементи на имуществото на предприятието се прилагат различни периодични оценки.

За цялостното обхващане и отразяване на осъществяваната стопанска дейност се налага прилагането на различни методи и средства. Това произтича от разнообразието в обектите на отчитане, от конкретните цели и задачи, които се поставят пред отчетността, от необходимостта да се получат показатели за осъществяването на контрол върху стопанската дейност и др.

В зависимост от характера и целевото предназначение на отчетната информация и начина на нейното събиране и обработване се различават три вида стопанска отчетност: оперативна, статистическа и счетоводна. Те се отличават един от друг по предназначението, методите и способите, които се прилагат при тяхното осъществяване, а така също и от конкретните задачи, стоящи пред всеки един от тях.

Оперативната отчетност представлява съвкупност от способи за наблюдаване, отразяване и контролиране на отделни стопански факти, явления и процеси, осъществявани в отделни участъци, звена и подразделения на предприятието, които е необходимо да бъдат контролирани непосредствено в момента на тяхното извършване. Посредством оперативната отчетност не се извършва обобщаване на резултатите от цялостната стопанска дейност, а се получават показатели, характеризиращи отделни стопански факти, явления и процеси. Получаваната чрез оперативната отчетност информация служи за целите на оперативното управление и контрол на осъществяваната стопанска дейност.

С помощта на оперативната отчетност се обхващат отделни стопански факти, явления и процеси, още в момента на тяхното извършване или непосредствено след това. Тя осигурява бързо предаване на сведенията с помощта на най-разнообразни средства – телефона, факс, електронна поща, интернет, писмени указания и съобщения и др. Тези сведения са необходими на непосредствените (оперативните) ръководители по време на осъществяване на стопанските операции с оглед осъществяване на контрол върху стопанската дейност.

Характерна особеност на оперативната отчетност е, че за осъществяването й няма предвидена специална група обучени хора. Тя се осъществява от непосредствените участници в стопанската дейност (работници, майстори, бригадири, отчетници) както и от всички оперативни ръководители, които я осъществяват едновременно с изпълняването на ежедневните си задължения.

Показателите на оперативната отчетност обикновено се използват на мястото, където се получават. Показателите, които оперативната отчетност предоставя на счетоводството и статистиката подлежат на по-нататъшна обработка със средствата и методите на тези два вида отчетност.

За осъществяване на оперативната отчетност се използват трите вида измерители - натурални, трудови и стойностни. В отделни случаи се използва този от тях, който е най-удобен и подходящ за отразяване на съответното явление, факт или процес.

Съществуването на оперативната отчетност се обуславя от нейната оперативност, простотата, чрез която се осигуряват данните, без наличието на специално обучена група от хора и т.н.

Статистиката наблюдава, обобщава и изучава данни, характеризиращи стопанския, социалния и културен живот в отделните общини и населени места. Освен това чрез нея се получават определени показатели, характеризиращи обществения живот, които се подават на количествено измерване като здравеопазване, образование, движение на населението и т. н.

Статистическата отчетност използва всички видове измерители – натурални, трудови и стойностни. За една част от стопанските факти, явления и процеси, статистиката получава данни непосредствено от счетоводните документи, за друга част, тя обобщава информацията от оперативната и счетоводната отчетност, като използва информацията, отразена в документите, използвани от тези два вида отчетности.

Статистическата отчетност има месечни, тримесечни, шестмесечни, деветмесечни и годишно форми на отчитане, които се представят на различни йерархически равнища на управлението. Тя използва специфични средства и способи за обработка на информацията, които се изучават от отделна дисциплина, наречена Статистика.

Счетоводна отчетност – отразява финансово-икономическите характеристики на явленията и процесите от управлявания обект в два аспекта – функционален и организационен, обобщени, съпоставени и балансово противопоставени с помощта на паричния измерител за 1 отчетен период от 12 месеца. Счетоводната отчетност (счетоводството) се осъществява в рамките на предприятието, защото там се осъществява стопанската дейност. Създадената в предприятията счетоводна информация служи на управлението им (задоволява управленските информационни потребности, участва в управлението на финансите, т.е. участва направо в основните управленски функции – финансово планиране, прогнозиране, анализиране), служи и за управленски контрол. Освен това счетоводната информация, създадена в отделното предприятие в отчетен период може да задоволява потребности и на външни потребители, което означава, че може периодично да излиза от рамките на предприятието като се сводира в съответствие с информационните потребности на териториално и национално равнище, може да задоволява информационните потребности на всички равнища на управление в системата на националните икономики на европейско и световно ниво.

С действащия от началото на 2002 г. Закон за счетоводството в нашето законодателство за първи път не се регламентира длъжността “Главен счетоводител”. Като основен аргумент за това се посочва обстоятелството, че не е необходимо конкретната длъжност да се урежда със закон. Дава се право на работодателя (собственика) на предприятието самостоятелно да определи наименованието на длъжността на лицето, което ще отговаря за организацията на счетоводството и съставянето на Годишния финансов отчет. Въвежда се понятието “Съставител на годишни финансови отчети”. Предвидена е възможност финансовите отчети да се съставят както от лица в трудовоправни или облигационни отношения с предприятието, така и от специализирани счетоводни или одиторски предприятия, регистрирани по Търговския закон и Закона за независимия финансов одит. Лицата, изпълняващи функциите на съставители на финансовите отчети, работещи по трудово-правни правоотношения могат да бъдат назначени на длъжности с различно наименование, Главен счетоводител, Финансов директор, Икономически директор и др. по преценка на работодателя. По този начин се предоставя право на собствениците или органите управление на предприятията да избират квалифицирани кадри за съставяне на годишния финансов отчет. Органите на управление на предприятието следва да определят изискванията към лицето (физическо или юридическо) което ще организира счетоводството на предприятието и ще съставя финансовият му отчет. Ето защо със закона се регламентират само професионалните и квалификационните изисквания към тези лица. Тези изисквания са свързани с завършено икономическо образование и наличието на професионален стаж в областта на счетоводството, външния и вътрешен финансов контрол (одит), данъчните ревизии или като преподавател по счетоводство. Освен това лицето не трябва да бъде осъждано за престъпление от общ характер по смисъла на Наказателния кодекс. За бюджетните предприятия се предвижда възможността Министърът финансите да определя и допълнителни изисквания към лицата, които съставят годишните финансови отчети на тези предприятия.

Следва да се отбележи, че с посочените изисквания за образование и професионален стаж на лицата, съставящи и подписващи годишни финансови отчети се направи решителна стъпка към подобряване качеството на информацията, отразена в отделните елементи на Годишния финансов отчет. С този акт ще се прекрати порочната практика от последните години, който не е казал, че е счетоводител, той не е поел счетоводството на предприятие и ако е успял правилно да отрази данните по счетоводните сметки се счита едва ли не за корифей. Лицата, които изготвят и подписват годишните финансови отчети следва да имат задълбочени познания в областта на счетоводството, търговското и облигационно право, статистиката, управлението и др. Част от тези познания се придобиват по време на следването във висшите икономически училища, където се поставят основите на счетоводното мислене. Друга част се придобиват с натрупване на практически опит, откъдето следва, че връзката теория – практика е много съществена и трябва да бъде поддържана непрекъснато с цел получените теоретични знания да могат да бъдат приложени в отделното предприятия при конкретните практически условия.

По отношение на съставителя на годишния финансов отчет в Закона за счетоводството се посочва, че той следва да организира счетоводната дейност в предприятието. В това отношение могат да бъдат разграничени два основни момента.

Когато съставителя на финансовите отчети работи по трудово правоотношение в предприятието. В този случай той ще отговаря за цялостната организация на счетоводството. Съставителят на финансовите отчети се назначава от ръководителя на предприятието и е на пряко негово подчинение. Макар и на настоящия етап неговите функции да не са изрично законодателно регламентирани той следва да организира финансовата дейност, вътрешният финансов контрол и счетоводството на предприятието. По отношение на финансовата дейност той може да съдейства за решаването на въпроси от различно естество като например въпросите свързани с финансирането и кредитирането на предприятието, своевременно изплащане на данъчните задължения и др. Като организатор на вътрешния финансов контрол в предприятието може периодично да следи за своевременното осчетоводяване на стопанските операции, дали всички постъпили документи в предприятието са оформени по надлежния ред и др. Основните задачи на съставителя на финансовите отчети като организатор на счетоводството в предприятието се свеждат до:

- цялостна организация на счетоводно-отчетния процес в предприятието с цел получаване на информация, удовлетворяваща интересите на различните групи потребители,

- определяне структурата на счетоводния апарат. Ще има ли отделни звена (сектори), броят на звената, наименование, брой на счетоводителите, работещи в отделните звена, разпределяне на работата между отделните служители в рамките на звеното и т.н.

- определяне на правата и задълженията на служителите в счетоводния отдел, връзките и взаимоотношенията на счетоводството с останалите отдели на предприятието, контактите с външни контрагенти ( клиенти, доставчици, търговски банки и др.),

- Разработване на правилник за документооборота, в който се определят използваните документи на предприятието (в т.ч. и техническите носители на информация) от момента на тяхното съставяне (постъпване в предприятието) до момента на предаването им за съхраняване в архива.

- Вътрешна наредба за касовата дейност, в която се определят правата и задълженията на касиерите, размера на касовия лимит, лицата, имащи право да съставят и подписват касовите документи и др.

- План график за инвентаризациите, в който се регламентират минималния брой инвентаризации на активите и пасивите, правилата за извършване на инвентаризации и т.н.

- План – график за годишното счетоводно приключване и изготвяне на годишния финансов отчет

- Други вътрешни актове (наредби, инструкции, правилници), уреждащи реда и начина за ползване на информацията, създавана по счетоводен път.

При напускане на лицето, отговарящо за съставянето на годишните финансови отчети, независимо от заеманата длъжност следва да се изготви Акт за приемане и предаване на счетоводната информация и най-вече на оборотните ведомости на синтетичните и аналитични сметки и неосчетоводените първични счетоводни документи.

Както вече беше посочено съгласно действащото законодателство съставител на финансовите отчети може да бъде лице, което е в облигационно отношение с предприятието или отчетът да бъде съставен от специализирано счетоводно или одиторско предприятие, регистрирано по съответния ред. На практика това означава, че счетоводството ще бъде възложено на външно лице по договор за услуга. В договора се регламентират правата и задълженията на страните и отговорността на съставителя при недброкачествено изпълнение на задълженията по отношение на съставянето на годишния финансов отчет. В случая законодателно регламентираното изискване съставителя да отговаря за организацията на счетоводството в предприятието е трудно изпълнимо и осъществяването на вътрешен финансов контрол е почти невъзможно.

Годишният финансов отчет на предприятието се подписва от ръководителя и физическото лице, което отговаря за неговото съставяне или от лицето, което представлява специализираното счетоводно или одиторско предприятие, съставило отчета.

По отношение същността на понятието “организация на счетоводството” в икономическата литература се срещат различни авторови становища. Без да претендираме за изчерпателност мненията на отделните автори могат да бъдат обединени в следните няколко групи:

1, Организацията на счетоводството се разглежда като процес на създаване, на счетоводна информация и нейното непрекъснато подреждане и усъвършенстване с цел обезпечаване информационните нужди на управлението със своевременна и точна икономическа информация.

2. Организацията на счетоводството представлява съвкупност от условия и мероприятия, при които по възможно най-икономичен и рационален начин се осъществява създаването, обработката и съхраняването на счетоводната информация.

3. Организацията на счетоводството се възприема като съвкупност от отделни елементи (обекти) – документооборот, правила и срокове за съставяне и предаване на първичните счетоводни документи в счетоводството, съставяне на индивидуален сметкоплан, избор на форма на счетоводството и др.

Имайки предвид горепосоченото, може да се обобщи, че организацията на счетоводството следва да се разглежда като съвкупност от принципи, методи, графици, средства, способи и др., с помощта на които се осъществява събирането, обработването, обобщаването и съхраняването на счетоводната информация.

Организацията на счетоводството трябва да бъде така устроена, че да дава възможност за получаване на необходимите за целите на управлението отчетни показатели. Тя зависи до голяма степен от отрасловата принадлежност на предприятието и специфичните особености на осъществяваната дейност. На съвременния етап при организиране на счетоводството в рамките на предприятието следва да се имат предвид действащите нормативни актове. Счетоводството като практическа дейност се осъществява в съответствие с две основни групи правила.

От една страна това са правилата, регламентирани с действащото законодателство. Нормативните актове, които оказват влияние върху организацията на счетоводството на предприятието включват: Търговски закон, Закона за счетоводството и Националните счетоводни стандарти. В Търговския закон са посочени основните изисквания към отчетността на предприятията, насочени към създаването на счетоводна информация не само за собственика на капитала, но и за трети лица (т. нар. външни потребители на информация от финансовите отчети). Законът за счетоводството е основният нормативен акт, съгласно който се осъществява организацията на счетоводството в нашата страна. В него са регламентирани основните счетоводни принципи, като е направено разграничение между принципите, прилагани в хода на текущото счетоводно отчитане (предпазливост, съпоставимост между приходите и разходите, предимство на икономическото съдържание пред юридическата форма и възможно запазване на счетоводната политика) и принципите, прилагани при съставянето на годишните финансови отчети (текущо начисляване и действащо предприятие). В закона са посочени изискванията към счетоводните документи, минималните срокове за извършване на инвентаризация на активите и пасивите на предприятието, класификацията на активите и пасивите, съдържанието на годишните финансови отчети и изискванията към лицата, имащи право да съставят и подписват финансовите отчети на предприятията. В Закона за счетоводството се възприема двустранното счетоводно записване, което изисква отразяване на извършените стопански операции в системата на счетоводните сметки, посредством съставяне на счетоводни статии.

Националните счетоводни стандарти довеждат докрай стандартизирането на счетоводството в нашата страна. По своята същност те представляват разработени постановки (методи, методики, процедури и др.) за осъществяване счетоводното отчитане на дейността на предприятията и вярно и честно представяне на неговото имуществено и финансово състояние в Годишния финансов отчет.

От друга страна това са правилата, възприети от самото предприятие, изразени чрез счетоводната политика. Счетоводната политика представлява съвкупност от правилата, принципите, базите и процедурите за оценка, обработване, съхраняване и ползване на счетоводната информация, възприети от ръководството на предприятието за даден отчетен период. Възприетата счетоводна политика се прилага в рамките на отчетния период и не се променя през годината. В съответствие със счетоводни принцип “Възможно запазване на счетоводната политика” предприятието следва да прилага една и съща счетоводна политика възможно най-дълго време, което осигурява съпоставимост на информацията, представена в Годишните финансови отчети през различните отчетни периоди.

Съществен момент от организацията на счетоводството в предприятието е определяне структурата на счетоводния апарат. Тя зависи от редица фактори като: обема и характера на осъществяваната дейност, цялостната организационна структура на предприятието, наличието на компютърна техника за обработка на информацията и др.

При определяне структурата на счетоводния апарат следва да се уточнят функциите и задачите, които ще изпълнява всеки един член на счетоводния отдел. Следва да се установи общия обем на счетоводната работа и да се осъществи разпределението й между отделните счетоводители. За целта е необходимо да бъдат разработени длъжностни характеристики на отделните лица, осъществяващи отчетния процес в предприятието в които да бъдат посочени техните функции, права и задължения. При определяне правата и задълженията на счетоводителите трябва да се има предвид обстоятелството, че счетоводната дейност има две страни. Едната е свързана с регистрирането на данните за извършените стопански операции, тяхното систематизиране и обобщаване. От друга страна са счетоводителите, които творят счетоводни статии за отразяване на търговските сделки и събития и/или се занимават с изготвяне на годишния финансов отчет на предприятието. За съжаление през последните години не се прави разлика между тези две страни на счетоводната дейност и всеки, който се занимава със събиране или обработка на икономическа информация се нарича счетоводител. Това до голяма степен принизява статута на счетоводителя и води до погрешното разбиране, че счетоводството е проста работа и може да се върши от всяко лице, независимо от неговото образование и професионален опит. На това се дължат и множеството недостатъци в отчетността на предприятията и пренебрежителното отношения към счетоводителите. Подобно отъждествяване на двете страни на отчетния процес е недопустимо и трябва да се прави разлика между отчетника-регистратор на данните и съставителя на годишния финансов отчет. Да не забравяме, че през седемдесетте години имаше и деловодители и тази по-нисша длъжност подтикваше към израстване до длъжността на счетоводителя. За простото регистриране на данните не е необходимо лицето да има завършено висше икономическо образование. Тази дейност може да се върши от специалисти със средно икономическо образование, които се обучават в областта на техниката и технологията на обработка на счетоводната информация. Висшето икономическо образование е онова, което трябва да подготви счетоводителя – творец. Обикновено тези лица са изправени пред редица предизвикателства, свързани както с решаването на казуси при текущото отчитане на все по-усложняващата та се стопанска дейност, така и с изготвяне на отделните елементи на годишния финансов отчет на предприятието. Те трябва да имат познания както в областта на счетоводната техника и технология, така и в редица други области като: международни счетоводни стандарти, управленско счетоводство, финансово-счетоводен анализ, основи на управлението, статистика и др. Част от тези познания се натрупват при обучението във висшето училище. Друга част се придобиват с практическия опит, при решаването на конкретни проблеми от счетоводната практика.

В предприятията в които обособен самостоятелен счетоводен отдел организацията на счетоводството може да бъде изградена по няколко начина – централизирано, децентрализирано и смесено. Това деление е в зависимост от разположението на местата, където възниква и се обработва счетоводната информация.

При централизираната форма на организация в предприятието се обособява само един счетоводен отдел, в който постъпват всички външни или вътрешни първични счетоводни документи, счетоводната информация се обработва по определен ред и се съставя годишния финансов отчет. Тази форма на организация има редица предимства, по-съществените от които са следните: възможност за подбор на по-квалифициран персонал, възможност за разделение на труда и правилно разпределение на работата между отделните счетоводители, по-големи възможности за автоматизирана обработка на счетоводната информация и др. Като основен недостатък на централизираната форма може да се посочи липсата на възможност за непосредствен контрол върху счетоводните документи.

Децентрализираната форма на организация на счетоводството се характеризира с това, че при нея счетоводната информация се обработва в местата на нейното възникване, като в края на отчетния период се извършва обобщаването й за целите на съставянето на годишния финансов отчет. Тази форма се прилага в по-големи предприятия, при които в отделение структурни звена се осъществява синтетичното и аналитично отчитане. Основните предимства на тази форма са: възможност за непосредствен контрол върху счетоводните документи, възможност за своевременно получаване на информация за целите на оперативното управление на предприятието, възможност за по-бързото провеждане на инвентаризациите на отделните обекти и др. Като недостатък на тази форма може да се посочи обстоятелството, че при нея един счетоводител изпълнява твърде разнообразни задачи, което намалява възможностите за разделение на труда между отделните лица.

С оглед намаляване недостатъците на посочените по-горе форми на организация на счетоводно отчитане в определени случаи в практиката е целесъобразно да се прилага смесена форма на организация на счетоводството. Тя представлява комбиниран вариант при който предходните две форми се съчетават в зависимост от конкретните условия и потребности.

Съобразно големината на предприятието и специфичните особености на неговата дейност организацията на счетоводството може да бъде изградена на секторен и безсекторен принцип. При секторната организация се обособяват отделни сектори, в които се осчетоводяват отделни стопански операции или група стопански операции. Например в едно предприятие могат да бъдат обособени следните сектори: “Дълготрайни активи,” “Материали,” “Разходи,” “Приходи” и т. н. При безсекторна организация на счетоводството структурата на счетоводния апарат е възможно най-проста. Тази форма на организация се прилага в предприятия с по-малък обем на дейност в които работят относително малък брой счетоводители. На практика при подобна организация на счетоводството счетоводната работа се извършва съвместно и трудно може да се осъществи разделение на труда между отделните счетоводители.

Организацията на счетоводството в предприятието изисква съставянето на конкретни вътрешни правила за осъществяване на счетоводната дейност. Тези вътрешни правила включват:

- Съставяне на план за документооборота. Организацията на документооборота се регламентира с разработен и утвърден от ръководителя на предприятието правилник за документооборота с който се определят: общите изисквания за документиране на стопанските операции, списъкът на всички първични и вторични счетоводни документи и счетоводни регистри, използвани в предприятието, систематизирани според на чина на тяхната обработка – ръчна или автоматизирана, списъкът на машинограмите за хронологична информация при бездокументално обхващане на първичната счетоводна информация посредством ЕИТ, лицата, отговорни за съставянето, оформянето и контролирането на реквизитите на всеки първичен счетоводен документ, движението на счетоводните документи (най-вече хартиените такива)м използвани през отчетния период в отделно обособени звена (клонове) на предприятието, графикът с информация за срокове и отговорници при движението на счетоводните документи, групирани по обекти на отчитане, реда за съхраняване и ползване на счетоводните документи и лицата, отговорни за това.

- Съставяне на план за инвентаризациите в предприятието. В плана за инвентаризациите следва да намерят отражение конкретни въпроси като: обектите, които ще подлежат на инвентаризиране, видовете инвентаризации (пълни или частични), съставя на комисиите, които ще ги извършат, сроковете за започване и завършване на инвентаризациите, сроковете за осчетоводяване на резултатите от инвентаризациите и др. Целесъобразно е в плана за инвентаризациите да се разграничат броя и сроковете на текущите инвентаризации на отчетните обекти, подлежащи на инвентаризиране (материали, стоки, продукция, парични средства и др.) и инвентаризациите, които се извършват в края на годината при годишното счетоводно приключване.

- Съставяне на индивидуален сметкоплан на предприятието. Индивидуалният сметкоплан представлява систематизиран списък от използваните синтетични и аналитични сметки за осъществяване на счетоводството на отделното предприятие. Именно с индивидуалния сметкоплан на предприятието се определя какви и колко синтетични сметки ще бъдат използвани, как следва да се организира аналитичното отчитане към всяка една от тях, възможните кореспонденции между счетоводните сметки и др. Индивидуалният сметкоплан на предприятието може да бъде изграден по различен начин, като се използва базовата, разгърнатата или съкратена система за шифрирането на счетоводните сметки.

- Избор на счетоводна форма. Счетоводната форма включва вида и броя на използваните регистри за хронологическо и систематическо отчитане и реда и начина на записванията по тях.. Съгласно Закона за счетоводството счетоводната форма следва да бъде утвърдена от ръководителя на предприятието.

- План график за годишното счетоводно приключване и изготвяне на годишния финансов отчет на предприятието

- Разработване на счетоводната политика на предприятието и др.

2. 
   Законова уредба на счетоводството в България
   

Първият български Закон за счетоводството влиза в сила от началото на 1948 г., но за съжаление счетоводството се регламентира по законодателен път само за период от около две години. В началото на 1950 г. Законът за счетоводството е отменен и се преминава към нормативно регламентиране на счетоводството, посредством подзаконови нормативни актове като Постановления на Министерски съвет, Правилници, Наредби, Писма и др. Подобно нормативно уреждане на счетоводството в България напълно съответства на формиралите се нови обществено-икономически отношения, свързани с преминаването към общодържавна собственост върху средствата за производство. Посочените нормативни актове регламентираха точно как следва да се отразят счетоводно протичащите стопански операции. На практика по този начин се отнемаше възможността на счетоводителите в предприятията да проявяват творчество при счетоводното третиране на търговските сделки и при представянето им във финансовите отчети.

От началото на 1991 година се възстанови традицията счетоводството в България да се регламентира по законодателен път. С приетия на 03.01.1991 г. Закон за счетоводството се даде възможност на предприятията да разработват и провеждат счетоводна политика, при която ръководството на всяко предприятие самостоятелно определя принципите, правилата и процедурите за счетоводно третиране на отчетните обекти и представянето им във финансовите отчети. Впоследствие бяха приети Националния сметкоплан и Националните счетоводни стандарти, с което се считаше, че българското счетоводно законодателство придоби определена степен на завършеност. На практика поради все още преобладаващата държавна собственост в страната отсъстваха реални собственици, а както е известно не може да има реален финансов отчет, без да има реален собственик. Основен потребител на информация от финансовите отчети продължаваше да бъде държавата в лицето на нейните органи - данъчната администрация и националната статистика. Стигна се дори до там, че елементите на годишния счетоводен отчет и приложенията към него се възприемаха като обикновени статистически справки, които трябва да бъдат попълвани на определени периоди от време. Липсата на реални потребители на информация от финансовите отчети доведе до това, че счетоводството през този етап имаше предимно данъчна насоченост. ¹ Собствениците (доколкото такива съществуваха) на малки и средни предприятия изискваха от счетоводителите счетоводството да се води така, че да няма проблеми с данъчната администрация.

В началото на счетоводната реформа нашето законодателство беше по-близко до европейските директиви по проблемите на отчетността, отколкото до международните счетоводни стандарти И това е напълно естествено като се има предвид обстоятелството, че до началото на петдесетте години на миналия век българското счетоводно и търговско законодателство е било в унисон с развитието на процесите в Европа и най вече в Германия. В началото на 1991 г. влезе в сила Национален сметкоплан, който представлява систематизиран списък на счетоводните сметки, използвани в предприятието за счетоводно отразяване на осъществяваната стопанска дейност. Задължителният характер на последния създаваше проблеми в практиката, тъй като някои счетоводители свързаха реформата в счетоводството единствено с промяната на сметкоплана и кореспонденцията на сметките. Що се отнася до българските счетоводни стандарти в тях бяха внасяни промени с оглед доближаването им да МСС. За съжаление на този етап това сближаване имаше предимно пожелателен характер и беше израз на стремежа по бързо да се навакса пропуснатото и финансовите отчети на българските предприятия да бъдат съставяни в съответствие с общоприетите счетоводни принципи.

С промените в Закона за счетоводството от месец февруари 1998 г. беше извършена съществена промяна в счетоводното законодателство, насочена по-скоро към възприемане на принципите, залегнали в МСС, отколкото по-нататъшното хармонизиране с европейските директиви. За първи път в историята на българското счетоводно законодателство беше поставено началото на преход от законодателство, характерно за континентално европейските страни към възприемането на МСС, които са продукт на англо-американската счетоводна система. На този етап бяха регламентирани редица нови счетоводни принципи, заимствани от МСС – действащо предприятие, предимство на икономическото съдържание пред правната форма и вярно и честно представяне. Тези принципи са продукт на англо-американската счетоводна система и не бяха познати на счетоводните специалисти в България. Възприемането им беше израз на желанието за приближаване на българското счетоводно законодателство към МСС. Същевременно тези принципи трудно намираха приложение в практиката, главно поради две причини: 1) липсата на традиции и практически опит и 2) в много от случаите българското законодателство поставяше ограничения при прилагането им.

Имайки предвид горепосоченото може да се обобщи, че през последните години Република България развива своето счетоводно законодателство в съответствие със съществуващите тенденции, както в страните – членки на ЕС, така и в световен мащаб. Независимо от това следва да се отбележи, че законодателно регламентираното изискване от началото на 2005 година всички предприятия да прилагат МСС беше едно прибързано решение, породено по-скоро от желанието за хармонизиране на българското счетоводно законодателство със съществуващата практика в световен мащаб. Вероятно това решение беше продиктувано и от обстоятелството, че през месец юни 2000 г. ЕС декларира, че от началото на 2005 г. всички предприятия от страните-членки, чиито акции се търгуват на фондовите борси ще прилагат МСС при изготвяне на консолидираните финансови отчети. Ставаше въпрос за около 7000 големи предприятия, част от които (Адидас, Рено, Фиат и др.) вече прилагаха МСС. Всички останали предприятия, чиито акции не се търгуват на фондовите борси следва да прилагат националното законодателство както по отношение на текущото счетоводно отчитане, така и при изготвяне на финансовите отчети.

В заключение следва да отбележи, че законодателната уредба на счетоводството в България следва правия път, движейки се от континентално-европейските традиции към все по-пълно възприемане на принципите на МСС/МСФО. В този смисъл са и последните промени в Закона за счетоводството, съгласно които от началото на 2005 година МСС/МСФО се прилагат само за големите български предприятия. Всички останали, отговарящи на критериите за малки и средни предприятия изготвят своите финансови отчети по смисъла на Националните счетоводни стандарти за малки и средни предприятия, в които също са залегнали основните принципи на МСС/МСФО.

Законът за счетоводството урежда:

1. Изискванията към всеобхватността и достоверността на счетоводството в предприятието,

2.Съдържанието, съставянето и публичността на годишния финансов отчет на предприятието,

3. Изискванията към лицата, които съставят и подписват годишния финансов отчет,

4. В Закона за счетоводството се предвижда предприятията да изготвят своите годишни финансови отчети на базата на международните счетоводни стандарти. Изключение се допуска за малките и средни предприятия, които изготвят своите отчети в съответствие с Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия.

По принцип в Закона за счетоводството се възприема двустранното счетоводно записване. В чл. 32, ал. 4 се допуска изключението за едноличните търговци, които не подлежат на независим финансов одит и чиито нетни приходи от продажби не превишават 50 000 лв. за предходния отчетен период да могат да прилагат едностранно счетоводно записване, посредством воденето на специфични регистри – книги, чрез които се определя вярно и честно финансовият резултат за периода. Финансовият отчет на тези предприятия се състои само от Отчет за приходите и разходите.

В закона за счетоводството са регламентирани основните счетоводни принципи, прилагани както при текущото счетоводно отчитане, така и при съставяне на годишния финансов отчет.

Законът отделя значително внимание на счетоводните документи и формата на счетоводството. Посочени са минималните задължителни реквизити на външните и вътрешни счетоводни документи. Документите са класифицирани на първични, вторични и счетоводни регистри.

Формата на счетоводството представлява съвкупността от всички счетоводни регистри, използвани в предприятието и прилаганите ред и техника на записванията по тях. Тя следва да осигурява синхронизирано осъществяване на хронологическото и систематическо (синтетично и аналитично) отчитане. Утвърждава от ръководителя на предприятието.

Законът за счетоводството регламентира и отговорността на лицата, съставили и подписали счетоводните документи. Съгласно чл. 11 отговорност за достоверността на информацията, отразена в счетоводните документи носят лицата, които са ги съставили и подписали.

Глава трета на Закона за счетоводството е посветена на активите, пасивите и собствения капитал на предприятието и възможностите за тяхната класификация. Законът дава право на ръководството на предприятието самостоятелно да определи начинът на представяне на активите, пасивите, собственият капитал, приходите и разходите в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Основният принцип на оценяване на активите и пасивите при тяхното придобиване или възникване е историческата цена. Последващата оценка на активите и пасивите се извършва в съответствие с приложимите счетоводни стандарти.

Законът отделя необходимото внимание и на провеждането на инвентаризация на активите и пасивите на предприятието. Определени са минималните срокове в които следва да бъдат извършвани инвентаризации на активите и пасивите. Посочени са органите и лицата, които имат право да изискват извършването им.

Глава пета на Закона за счетоводството разглежда въпроса за съдържанието на годишните финансови отчети, тяхната публичност и изискванията към лицата, имащи право да ги съставят и подписват. Законът дава възможност на предприятията. прилагащи облекчена форма на финансова отчетност² да изготвят съкратен вариант на годишния финансов отчет, в съответствие с Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия. С действащия. Закон за счетоводството в нашето законодателство не се регламентира длъжността “Главен счетоводител”. Дава се право на работодателя (собственика) на предприятието самостоятелно да определи наименованието на длъжността на лицето, което ще отговаря за организацията на счетоводството и съставянето на Годишния финансов отчет. Въвежда се понятието “Съставител на годишни финансови отчети”. Предвидена е възможност финансовите отчети да се съставят както от лица в трудовоправни или облигационни отношения с предприятието, така и от специализирани счетоводни или одиторски предприятия, регистрирани по Търговския закон и Закона за независимия финансов одит. Лицата, изпълняващи функциите на съставители на финансовите отчети, работещи по трудово-правни правоотношения могат да бъдат назначени на длъжности с различно наименование, Главен счетоводител, Финансов директор, Икономически директор и др. по преценка на работодателя. Съставителят трябва да отговаря на определени изисквания за задължителна минимална степен на завършено образование и съответстващ професионален стаж:

Законът за счетоводството регламентира въпроса и за съхраняването на счетоводната информация. Посочени са конкретни срокове за съхраняване на счетоводните документи, като се регламентира, че архива може да се съхранява в предприятието или в други предприятия с подобен предмет на дейност.

Законът за счетоводството регламентира и административно-наказателните санкции, които се налагат при нарушаване на неговите разпоредби. Посочва се,че актове за нарушение по този закон могат да съставят органите на данъчната администрация или Държавния вътрешен финансов контрол. Наказателни постановления се издават от министъра на финансите или упълномощени от него лица.

Като част от нормативната уредба на счетоводството в България следва да бъдат посочени Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия (НСФМОП), респ. Международните счетоводни стандарти и примерния национален сметкоплан. НСФОМП се изготвят от министъра на финансите в съответствие с Общите положения за изготвяне и представяне на финансови отчети, приети от Съвета по международни счетоводни стандарти³, актовете на Европейския съюз и националните особености. По този начин се постига единство в прилагането на счетоводните принципи, като се осигурява организационно и методологическо единство при осъществяване на текущото и периодично счетоводно отчитане с цел вярно и честно представяне на имущественото и финансово състояние на предприятието в годишния финансов отчет. Съгласно Общите разпоредби на НСФОМП, посредством прилагането им се постига:

а) завършеност на националното счетоводно законодателство при условията на пазарна икономика;

б) унифицирано прилагане на възприетата международна счетоводна терминология;

в) съответствие с изискванията и правилата на Международните стандарти за финансови отчети;

г) пълно обхващане на счетоводните обекти;

д) еднаквост при счетоводното третиране на някои отчетни ситуации, за които има алтернативни решения в Международните стандарти за финансови отчети;

е) законосъобразност при мотивирането, разработването и осъществяването на възприетата от ръководството на предприятието счетоводна политика;

ж) единна концепция за капитала на пред­приятието и за неговото поддържане.

Стандартите съдържат конкретни предписания, които следва да бъдат спазвани при счетоводното отразяване на информацията и при представянето й в годишния финансов отчет. НСФОМП са насочени предимно към изготвяне на достоверни финансови отчети. Практически те не се занимават (с малки изключения) с въпроси, касаещи текущото счетоводно отчитане. Всеки стандарт има определена структура, която съдържа следните елементи:

1. 
   Цел и обхват на стандарта. Основни понятия,
   
2. 
   Правила за представяне на информацията в годишния финансов отчет,
   

НСФОМП непрекъснато се усъвършенстват, което е породено от нуждите на практиката и появата на нови отчетни обекти, което налага да се приемат нови счетоводни стандарти, да се отменят действащи такива или да се прередактират текстовете на съществуващи счетоводни стандарти.

Международните счетоводни стандарти, на които се базират българските НСФОМСП се издават от Комитета по международни счетоводни стандарти, основан по инициатива на лорд Хенри Бенсън през 1973 г. в Лондон. Възприемането на тези стандарти като база за изготвяне на финансовите отчети от все повече държави се предопределя от няколко фактора:

- интернационализацията на бизнеса и глобализацията на финансовите пазари,

- засилващите се интеграционни процеси в областта на международната търговия,

• 
  непрекъснато нарастващия брой на транснационалните корпорации и др.
  

Примерният национален сметкоплан е разработен от Националния съвет по счетоводство и регламентира, че счетоводството се осъществява по утвърден от предприятието индивидуален сметкоплан Тъй като на въпросите за сметкоплана ще бъде отделено специално внимание в настоящия учебник, тук няма да се спираме на същността, структурата и съдържанието на примерния национален сметкоплан.