Първа: обща характеристика на счетоводството възникване и развитие на счетоводството

ГЛАВА ПЪРВА: ОБЩА ХАРАКТЕРИСТИКА НА СЧЕТОВОДСТВОТО

1.1. Възникване и развитие на счетоводството.

- Частната собственост, тъй като то е насочено предимно към гарантиране интересите на собственика на капитала;

- Писмеността, тъй като първичен етап на счетоводно-отчетния процес е документирането на стопанските операции;

- Капиталът, тъй като без наличието на капитал не би било възможно осъществяването на каквато и да е стопанска дейност;

- Търговията, тъй като посредством счетоводството се създава информация именно за осъществяваната стопанска дейност и без нейното съществуване не би имало смисъл от счетоводството като информационна система;

- Кредитът, тъй като той опосредства извършването на стопанската дейност и без неговото съществуване, осъществяването й би било твърде затруднено;

- Парите като всеобщ еквивалент, тъй като по счетоводен път се създава информация само за онези стопански факти, явления или процеси, които могат да бъдат оценени в пари;

- Математиката, разглеждана като съвкупност от способи за елементарни изчисления и пресмятания.

Така по естествен път възниква необходимостта от счетоводни записвания за първично регистриране и отчитане на стопанските факти, явления и процеси, протичащи в хода на осъществяваната стопанска дейност.

Историческите факти сочат, че счетоводството възниква и се развива предимно в онези държави в които е добре развита стопанската дейност на хората и търговските връзки със съседите. Поради това негови наченки се откриват в Месопотамия и Вавилон, в древните Египет и Рим. Така например в древния Египет се е прилагала система на отчетност, посредством която е осъществяван строг контрол върху използването на земята, строителните материали и работната сила. За целта е съществувала особена категория чиновници, които посредством заострени пръчици, записвали върху гладък папирус извършваните стопански операции, като отбелязвали всички извършени разходи и получени приходи.

С появата и развитието на първите робовладелски държави, обхватът на отчетността значително се разширява. Робовладелският начин на производство, развитието на производителните сили и производствените отношения пораждат необходимостта от събирането на информация, както за нуждите на държавната власт, така и за целите на управлението на отделните частни стопанства.

Имайки предвид горепосоченото следва да се отбележи, че като практическа дейност, счетоводството се развива в съответствие със степента на развитие на производителните сили и производствените отношения. Особен тласък то придобива след възприемането на парите като всеобщ измерител и стоков еквивалент.

Така възниква т. нар. просто счетоводство (аплография), при което обект на отчитане са материалните и паричните средства на собственика и разчетните взаимоотношения, които той осъществява при извършването на стопанската дейност. То представлява просто описание на осъществяваната дейност, като не разкрива взаимната връзка и зависимост между извършените стопански и финансови операции, както и не дава възможност за осъществяване на контрол върху дейността на търговеца.

Обикновено се приема, че счетоводството в неговия съвременен вид възниква в италианските градове – републики в епохата на Ренесанса.¹ Както е известно от историята, това е периодът на великите географски открития, епоха на развитието на културата и обществените науки, на разпадането на феодализма и появата на капитализма. В резултат на духовния и икономически подем все повече се развива и усъвършенства стопанската дейност на хората. Появяват се нови видове търговски сделки, усложняват се взаимоотношенията между търговците. Всичко това налага търсенето на възможности за усъвършенстване на отчетността. Простото описание и първичната регистрация на протеклите стопански факти, явления и процеси вече не отговаря на интересите на търговците. Възниква необходимостта от обвързването на записванията в единна система, която да позволява както осъществяването на контрол върху последните, така и да дава възможност за установяване величината на финансовия резултат на търговеца като разлика между неговото имущество и дългове. Така постепенно се стига до идеята за използването на счетоводната сметка като способ за отчитане на текущите изменения в състава на имуществото на търговеца. Тя се построява под формата на таблица, състояща се от две части, в които се наблюдават поотделно увеличенията и намаленията във всеки отделен обект на отчитане. За да се обвържат счетоводните сметки в единна, цялостна система, в счетоводството следва да се въведе абстрактната сметка капитал, посредством която се отчита чистото имущество на търговеца. В резултат на осъществяваната стопанска дейност величината на това чисто имущество се увеличава или намалява, като реализираните положителни финансови резултати (печалби) водят до увеличаване на чистото имущество, а реализираните загуби до неговото намаляване. Само по този начин в счетоводството могат да бъдат отразени взаимно свързаните изменения в имуществото на търговеца, породени от осъществяваните търговски сделки.

Естествено понастоящем е трудно да се установи точно кога е възникнало двойното (системно) счетоводство, както и кой е неговият автор. В това отношение съществуват различни хипотези, най-разпространената, от които възприема, както вече беше посочено, че счетоводството възниква през 1250 – 1400 година в Италия. Преобладава мнението, че то е създадено от италианските търговци, които са осъзнали необходимостта от съпоставяне на имуществото с неговия абстрактен произход, т.е с капитала на търговеца. Тъй като името на създателя на двойното счетоводство ще остане завинаги неизвестно за историята както например е неизвестен и изобретателя на колелото, то за баща на счетоводството следва да се приеме човекът, който за пръв път е описал т. нар. венецианска система на водене на счетоводство, която се е прилагала в Италия по онова време. Счита се, че първата печатна книга, описваща принципите за водене на счетоводство в италианските градове-държави е на италианския професор по математика Лука Пачоли. Неговият труд Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita (Всичко за аритметиката, геометрията, пропорциите и отношенията), отпечатан през 1494 г. и посветен на проблемите на математиката, съдържа трактат (раздел), озаглавен Particularis de Computis et Scripturis (За сметките и записванията), в който за първи път се описва т. нар. Венецианска счетоводна система. На практика произведението на Лука Пачоли представлява първата публикация по проблемите на счетоводството.²

Непрекъснато развиващата се стопанска дейност предопределя необходимостта от усъвършенстване на счетоводната процедура. Така на база на описаната от Лука Пачоли венецианска счетоводна система възникват редица нови счетоводни форми, разглеждани като съвкупност от счетоводни регистри (мемориал, журнал и др.), и реда и начина на записванията по тях. Всяка счетоводна форма е прилагана известно време като нова и най-съвършена. Впоследствие с развитието на счетоводството всяка от тях е показвала недостатъци и е била заменяна с нова. Първоначално възникващите счетоводни форми са сравнително опростени, като при тях “липсва разграничаването на сметките по определена аналитичност и разделянето на регистрите с цел разделение на труда между няколко счетоводители.”³

Първите опити за правно регламентиране на счетоводството датират от края на XVII век, когато във Франция се приема Ordonannce de commerce или т. нар. търговски кодекс, а впоследствие и френския Търговски закон от 1807 г. По-съществените негови разпоредби, касаещи воденето на счетоводството регламентират задължителното водене на търговски книги и запазването на последните за десетгодишен период, са възприети в законодателствата на повечето европейски държави. Аналогичен подход за регламентиране на счетоводството е възприет и в Германия, където от началото на 1897 г влиза в сила немският Търговски закон. Характерно за правното регламентиране на счетоводството от този период е обстоятелството, че материята се урежда от Търговския закон на съответната страна. В някои случаи съществуват и допълнителни разпоредби за отчетността в конкретен вид дружества (например акционерните), доколкото са налице нормативни актове, регламентиращи тяхната дейност, които се прилагат отделно и независимо от Търговския закон. По аналогичен начин се регламентира и счетоводството в нашата страна. До 1921 г. счетоводството в България се регламентира с първия български Търговския закон. Впоследствие, в първата половина на XX век се приемат редица нормативни актове, които съдържат и конкретни предписания за воденето на счетоводството в търговските дружества. Като такива следва да бъдат посочени: Законът за търговските книги от 1921 г. и Правилника за неговото прилагане, Законът за дружествата с ограничена отговорност от 1924 г. Законът за заклетите експерт-счетоводители от 1931 г. и др.⁴

В края на XIX и началото на XX век в счетоводството се обособяват две основни направления – финансово и управленско счетоводство

Финансовото счетоводство представя резултатите от дейността на предприятието. Като краен продукт на финансовото счетоводство следва да се разглежда годишният финансов отчет, посредством който информацията става достъпна за определен кръг лица, наричани потребители на информация от финансовите отчети. Чрез финансовото счетоводство на заинтересованите лица се предоставя информация както за имущественото и финансово състояние на предприятието, така и за измененията в капитала и паричните потоци към определен момент или за определен период от време. Обикновено съществуват определени изисквания относно начина на представяне на информацията във финансовите отчети, регламентирани с националното законодателство или счетоводните стандарти.

Управленското счетоводство обхваща цялата отчетна информация, която се обработва, предава и използва за целите на вътрешнофирменото управление. Изучава класификацията на разходите, отделните елементи на себестойността на готовата продукция (услугите), проблемите при разпределението на непреките разходи, базите за разпределение и т.н. Следователно то изучава процесите на планиране и контрол на разходите за производство, калкулиране себестойността на продукцията и услугите, като създаваната информация е достъпна само за собствениците и управляващите предприятието. Не съществуват нормативни изисквания по отношение на начина и сроковете за представяне на счетоводната информация, като ръководството на всяко предприятие определя собствени правила по отношение на събирането, обработването и представянето на информацията от управленското счетоводство.

Първите опити за формулирането на конкретни правила за изготвяне на финансовите отчети датират от 30 – те години на миналия век. Основна причина за тяхната поява са последиците от Великата депресия – 1929 – 1933 г. Крахът на световните фондови пазари, породен от глобалната икономическа криза до голяма степен се дължи на неадекватното представяне на информацията във финансовите отчети. Последното води до несъпоставимост на данните и не позволява на инвеститорите правилно да оценят ситуацията и да вземат съответните решения.

С приетите през 1933 – 1934 г. в САЩ нормативни актове (Закона за ценните книжа и др.) се предвижда създаването на специален орган – Комисията по ценните книжа, изпълняващ регулативни функции по отношение на капиталовите пазари. Една от основните задачи на комисията е разработването на правила за изготвяне на финансовите отчети, които са задължителни за всички компании, чиито акции се търгуват на фондовите борси.

Изминалите от тогава 70 години се характеризират с бурно развитие на капиталовите пазари в световен мащаб, огромна концентрация на капитала, появата на множество транснационални корпорации, функциониращи в различни държави, което оказва съществено влияние върху развитието на счетоводството. Всичко това повишава изискванията към информацията, представена в годишните финансови отчети на отделните предприятия и предопределя разработването на стандарти за счетоводно третиране на отделните отчетни обекти. Така възниква необходимостта от хармонизиране на правилата за изготвяне на финансовите отчети между отделните страни. Наблюдава се естествен стремеж за известно унифициране на счетоводните правила, както в световен мащаб, така и в рамките на Европейския съюз. Обикновено се посочва, че унификацията в счетоводството може да се постигне посредством прилагането на два подхода – стандартизация и хармонизация. Тези два подхода са колкото близки, толкова и различни помежду си. Стандартизацията се свързва с първите опити за разработването на счетоводни стандарти в рамките на отделните страни, което датира от 70-те години на миналия век. ”Хармонизацията се явява средство за по-добро интерпретиране и разбиране на счетоводната информация в международен аспект. Крайната цел на хармонизацията е постоянното оптимизиране на ефективността на капиталовите пазари и осигуряване на защита за инвеститорите.”⁵