Указания за финансов одит


Писмени изявления (виж параграф 39)



страница6/7
Дата25.07.2016
Размер0.97 Mb.
1   2   3   4   5   6   7

Писмени изявления (виж параграф 39)

A58. МОС 58028 установява изискванията и предоставя насоки относно получаването при одита на подходящи изявления от ръководството и където е подходящо, от лицата, натоварени с общо управление. В допълнение към потвърждението, че те са изпълнили своята отговорност за изготвянето на финансовия отчет, е важно, независимо от размера на предприятието, ръководството и където е подходящо, лицата, натоварени с общо управление, да потвърдят своята отговорност за разработения, въведен и поддържан вътрешен контрол за предотвратяване и разкриване на измами.

A59. Поради естеството на измамите и трудностите, пред които са изправени одиторите при разкриването на съществени отклонения във финансовия отчет, възникващи поради измама, е важно одиторът да получи писмено изявление от ръководството, и където е подходящо, лицата, натоварени с общо управление, потвърждаващо, че те са оповестили пред одитора:

(a) резултатите от своята оценка на риска финансовият отчет да съдържа съществени отклонения в резултат на измама; и

(б) известни им реални, подозирани или твърдения за измами, свързани с предприятието.

Комуникации с ръководството и лицата, натоварени с общо управление

Комуникации с ръководството (виж параграф 40)

A60. Когато одиторът е получил доказателства, че е налице или е възможно да е налице измама, е важно въпросът да бъде повдигнат пред подходящото ниво на ръководство, веднага щом това е практически възможно. Това е така, дори ако въпросът може да бъде считан за такъв без последици (например, дребна фалшификация от служител на ниско ниво в организацията на предприятието). Определянето на това кое ниво на ръководство е подходящо, е въпрос на професионална преценка и се влияе от такива фактори като вероятност за съществуване на тайно споразумение и характера и обхвата на подозираната измама. Обикновено подходящо ниво на ръководство е поне едно ниво над лицата, които изглежда, че са участвали в подозираната измама.



Комуникация с лицата, натоварени с общо управление (виж параграф 41)

A61. Комуникацията на одитора с лицата, натоварени с общото управление, може да бъде устно или в писмена форма. МОС 260 посочва факторите, които одиторът взема под внимание при определянето дали да комуникира устно или в писмена форма.29 Поради естеството и чувствителността на измами, в които участва висшето ръководството или измами, които водят до съществени отклонения във финансовия отчет, одиторът докладва тези въпроси веднага щом това е практически възможно и преценява дали е необходимо те да бъдат докладвани и в писмена форма.

A62. В някои случаи одиторът може да прецени, че е уместно да комуникира с лицата, натоварени с общо управление, когато му стане известна измама, която не води до съществени отклонения и в която участват служители, различни от ръководството. Аналогично, лицата, натоварени с общо управление, може да желаят да бъдат информирани за такива обстоятелства. Процесът на комуникация се подпомага, ако одиторът и лицата, натоварени с общо управление, договорят на един ранен етап от одита естеството и обхвата на комуникациите на одиторите по този въпрос.

A63. В извънредни обстоятелства, когато одиторът има съмнения относно почтеността или честността на ръководството или на лицата, натоварени с общо управление, той преценява дали да потърси правна консултация, която да му помогне при определянето на подходящи бъдещи действия.



Други въпроси, свързани с измами (виж параграф 42)

A64. Други въпроси, свързани с измами, които следва да бъдат дискутирани с лицата, натоварени с общото управление на предприятието, могат да включват, например:



  • опасения относно характера, обхвата и честотата на оценките на ръководството на съществуващите контроли, предвидени за предотвратяване и разкриване на измама и на риска, че финансовият отчет може да съдържа съществени отклонения;

  • невъзможност на ръководството да адресира по подходящ начин идентифицираните значителни недостатъци във вътрешния контрол или да отговори по подходящ начин на идентифицирана измама;

  • оценката на одитора за контролната среда на предприятието, включително въпроси относно компетентността и почтеността на ръководството;

  • действия от страна на ръководството, които могат да бъдат показателни за подправена финансова отчетност, като например избор и приложение от ръководството на счетоводна политика, която може да е показателна за усилието на ръководството да управлява печалбите, за да заблуди потребителите на финансовия отчет като повлияе върху техните представи относно постигнатите от предприятието резултати и неговата рентабилност;

  • опасения относно адекватността и пълнотата на одобренията за сделки и операции, които изглеждат извън обхвата на обичайната дейност на предприятието.

Комуникации с регулаторни органи и органи за принудително изпълнение (виж параграф 43)

A65. Професионалното задължение на одитора да запазва конфиденциалността на информацията на клиента може да попречи на докладването на измама на страна извън предприятието на клиента. Законовите задължения на одитора могат да бъдат различни в различните страни и при определени обстоятелства задължението за конфиденциалност може да бъде изисквано по силата на устав, закон или съд. В някои страни одиторът на финансова институция има законово задължение да докладва възникването на измама пред надзорните органи. Също така в някои страни одиторът има и задължение да докладва пред властите отклонения, в случаите когато ръководството и лицата, натоварени с общо управление, не успеят да предприемат корективни мерки.

A66. Одиторът преценява дали е уместно получаването на правна консултация с цел определяне на подходящи действия при съществуващите обстоятелства, целта на която е да се потвърдят необходимите мерки при преценката за аспекта на публичния интерес при идентифицирана измама.

Специфични въпроси, свързани с предприятия от публичния сектор

A67. В публичния сектор изискванията за докладване на измама, независимо дали разкрита чрез процеса на одит или не, може да са предмет на конкретни разпоредби в мандата на одитора или в свързания закон, разпоредба или друго действащо решение.



Приложение 1

(виж параграф A25)



Примери за фактори за риск от измама

Факторите за риск от измама, посочени в настоящото Приложение, са примери за такива фактори, с които одиторите могат да се сблъскат в редица ситуации. Отделно са представени примери, свързани с двата типа измама, които са съществени за разглеждане от одитора, а именно, подправена финансова отчетност и незаконно присвояване на активи. За всеки от тези типове измами рисковите фактори са допълнително класифицирани въз основа на трите условия, които като цяло присъстват, когато възникнат съществени отклонения, дължащи се на измама: (a) мотивация/ натиск; (б) възможности; (в) отношение/самооправдание. Въпреки че рисковите фактори могат да обхващат широка гама ситуации, те са единствено примери и съответно одиторът може да идентифицира и допълнителни или различни рискови фактори. Не всички примери са валидни при всякакви обстоятелства, а някои могат да бъдат по-важни или по-маловажни в предприятия с различен размер или с различни характеристики на собствеността или при различни обстоятелства. Също така поредността на дадените примери за рисковите фактори не е предвидена с цел отразяване на относителната им важност или честота на възникване.



Рискови фактори, свързани с отклонения, възникващи в резултат на подправена финансова отчетност

По-долу са представени примери за рискови фактори, свързани с отклонения, възникващи в резултат на подправена финансова отчетност.



Мотивация/ натиск

Финансовата стабилност или рентабилност е застрашена от икономически условия, условия в отрасъла или от условията, при които функционира предприятието, като например (или както е посочено по-долу):



  • силна конкуренция или пазарно насищане, придружени с намаление в маржовете;

  • висока чувствителност по отношение на бързите промени, като например промени в технологията, морално остаряване на продуктите, или на лихвените проценти;

  • съществени намаления в търсенето от страна на клиентите и увеличаващи се бизнес фалити в отрасъла или в икономиката като цяло;

  • загуби от дейността, водещи неизбежно към несъстоятелност, възбрана или враждебно поглъщане;

  • повтарящи се отрицателни парични потоци от дейността или невъзможност за генериране на парични потоци от дейността, като в същото време се отчитат печалби и ръст на печалбите;

  • бърз ръст или необичайна рентабилност особено в сравнение с тези в други компании от същия отрасъл;

  • нови счетоводни, законови или регулаторни изисквания.

Твърде голям натиск върху ръководството за удовлетворяване на изискванията или очакванията на трети страни, дължащ се на следното:

  • очакванията на инвестиционните анализатори, институционалните инвеститори, значимите кредитори или други външни страни (в частност очаквания, които са прекалено амбициозни или нереалистични) за рентабилността или за тенденциите, включително очаквания, създадени от ръководството, например, от оптимистични публикации в пресата или послания в годишни отчети;

  • необходимост за получаване на допълнително дългово финансиране или финансиране чрез собствен капитал с цел запазване на конкурентоспособността, включително финансиране на големи разходи за изследователска и развойна дейност или на капиталови разходи (разходи в нетекущи активи);

  • маргинална способност да се изпълнят изискванията за предлагане на фондова борса или за изплащане на дълга или други изисквания на клаузи по дълга;

  • възприемани или реални отрицателни ефекти от отчитане на лоши финансови резултати върху съществени неприключени сделки, като например бизнескомбинации или възлагане на договори.

Наличната информация показва, че личната финансова ситуация на ръководството или лицата, натоварени с общо управление, е застрашена от финансовите резултати на предприятието, в резултат на посоченото по-долу:

  • значителни финансови интереси в предприятието;

  • значителна част от възнаграждението им (например премии, опции за акции и договорености за заработването на възнаграждения) зависи от постигането на амбициозни цели за цената на акциите, оперативните резултати, финансовото състояние или паричните потоци30;

  • лични гаранции по дългове на предприятието.

Налице е твърде голям натиск върху ръководството или оперативния персонал за постигането на финансови цели, определени от лицата, натоварени с общо управление, включително за тяхната мотивация, базирана на приходи от продажби или рентабилността.

Възможности

Естеството на отрасъла или дейността на предприятието дават възможности за ангажиране в умишлено подправяне на финансовата отчетност, която може да възникне в резултат на:



  • съществени сделки със свързани лица, които не са в обичайния ход на дейността или със свързани предприятия, които не се одитират или се одитират от друга фирма;

  • силно финансово присъствие или способност да се доминира в определен промишлен отрасъл, което позволява на предприятието да диктува сроковете или условията на доставчиците или клиентите и което може да доведе до неподходящи сделки или сделки, които не са справедливи и са принудителни;

  • активи, пасиви, приходи или разходи, базирани на съществени приблизителни оценки, които включват субективни преценки или несигурности, които е трудно да бъдат потвърдени;

  • съществени, необичайни или изключително сложни сделки и операции, особено такива в близост до края на периода, които повдигат трудни въпроси по отношение концепцията за „предимство на съдържанието пред формата”;

  • съществени сделки и операции, разположени или провеждани зад граница в юрисдикции, където съществуват различни бизнес среди и култури;

  • ползване на бизнес посредници, за които изглежда, че липсва ясна бизнес обосновка;

  • съществени банкови сметки или сделки и операции на дъщерни предприятия или клонове в юрисдикции, считани за „данъчен рай”, за които изглежда няма ясна бизнес обосновка.

Налице е неефективно текущо наблюдение от страна на ръководството, в резултат на:

  • доминирането на едно лице или малка група в ръководството (в предприятия, които не се ръководят от собственика) без компенсиращи контроли;

  • неефективен надзор от страна на лицата, натоварени с общо управление, върху процеса на финансова отчетност и вътрешния контрол.

Налице е сложна или нестабилна организационна структура, както това се потвърждава от:

  • трудности при определяне на организацията или лицата, които имат контролен интерес в предприятието;

  • твърде сложна организационна структура, включваща юридически лица или управленски нива на правомощия;

  • голямо текучество във висшето ръководство, адвокатите/ юристите или лицата, натоварени с общо управление.

Елементите на вътрешния контрол съдържат недостатъци в резултат на:

  • неподходящо текущо наблюдение на контролите, включително автоматизираните контроли и контролите на междинната финансова отчетност (когато се изисква външно отчитане);

  • висока степен на текучество или назначаване на неефективен счетоводен персонал, персонал във вътрешния одит или персонал в информационни технологии;

  • неефективни счетоводни и информационни системи, включително ситуации, включващи значителни недостатъци във вътрешния контрол.

Отношение/ самооправдание

  • Комуникация, внедряване, поддръжка или налагане на корпоративни ценности на предприятието или на етичните стандарти от ръководството, които са неефективни или комуникация на неподходящи ценности или етични стандарти.

  • Твърде голямо участие на ръководство, извън това ръководещо финансовата дейност, както и твърде голяма ангажираност с избора на счетоводна политика или при определянето на съществените приблизителни оценки.

  • Известни случаи за нарушения на закони за ценни книжа или други закони и нормативни разпоредби, или искове срещу предприятието, неговото висше ръководство или лицата, натоварени с общо управление, където се твърди наличие на измама или нарушения на закони и други нормативни разпоредби.

  • Твърде голям интерес от страна на ръководството за поддържане или повишаването на цената на акциите на предприятието или на тенденцията в печалбите.

  • Практика от страна на ръководството за ангажиране на анализатори, кредитори и други трети страни за постигане на амбициозни или нереалистични прогнози.

  • Невъзможност от страна на ръководството да отстрани своевременно станали известни значителни недостатъци в системата за вътрешен контрол.

  • Интерес от страна на ръководството за използване на неподходящи средства за свеждане до минимум на печалбата по данъчни причини.

  • Нисък морал сред висшето ръководство.

  • Собственикът – управляващ ръководител не прави разлика между лични и бизнес сделки.

  • Спорове между акционери в предприятие, притежавано от малко на брой акционери.

  • Повтарящи се опити от страна на ръководството да оправдае крайно или неподходящо счетоводно отчитане на база същественост.

  • Обтегнати взаимоотношения между ръководството и настоящия или предходния одитор както това се демонстрира от:

    • чести спорове с настоящия или предишния одитор по счетоводни, одитни въпроси и въпроси, свързани с отчетността;

    • неразумни искания към одитора, като например неразумни ограничения във времето за приключване на одита или за издаване на одитния доклад;

    • ограничения пред одитора, които по неподходящ начин ограничават достъпа до хора или до информация или възможността да се комуникира ефективно с лицата, натоварени с общо управление;

    • доминиращо поведение на ръководството в работата с одитора, особено включващо опити да се повлияе върху обхвата на работата на одитора, или при избора и продължаващото участие на персонала, ангажиран за изпълнение на или за консултации във връзка с одитния ангажимент.

Рискови фактори, възникващи в резултат на съществени отклонения, дължащи се на незаконно присвояване на активи

Рисковите фактори, които са свързани с отклонения, възникващи в резултат на незаконно присвояване на активи, също се класифицират според трите условия, които като цяло са налице, когато съществува измама: мотивация/ натиск; възможности; и, отношение/самооправдание. Някои от рисковите фактори, свързани с отклонения, възникващи в резултат на подправена финансова отчетност, могат също да са налице, когато възникват отклонения в резултат на незаконно присвояване на активи. Например неефективно текущо наблюдение от страна на ръководството и други недостатъци в системата за вътрешен контрол могат да са налице, когато съществуват отклонения, дължащи се или на подправена финансова отчетност, или на незаконно присвояване на активи. По-долу са изброени примери за рискови фактори, свързани с отклонения, възникващи в резултат на незаконно присвояване на активи.



Мотивация/ натиск

Лични финансови задължения могат да окажат натиск върху ръководството или служителите с достъп до парични средства или активи, податливи на кражба, за незаконно присвояване на тези активи.

Лоши взаимоотношения между предприятието и служителите с достъп до парични средства или други активи, податливи на кражба, могат да мотивират тези служители да присвоят незаконно тези активи. Например лоши взаимоотношения могат да бъдат създадени в резултат на:


  • известни или очаквани бъдещи съкращения на персонал;

  • неотдавнашни или очаквани промени във възнаграждението на служителите или на плановете за доходите им;

  • повишения, компенсации или други награди, непоследователни спрямо очакванията.

Възможности

Някои характеристики или обстоятелства могат да увеличат податливостта на активите за незаконно присвояване. Например възможностите за незаконно присвояване на активи се увеличават, когато са налице:



  • големи суми парични наличности или такива, обект на обработка;

  • материални запаси, които са с малък размер, висока стойност или за които има голямо търсене;

  • лесно конвертируеми активи, като например облигации на приносител, диаманти или компютърни чипове;

  • дълготрайни активи, които са с малък размер, търгуеми или за които няма очевидна идентификация за собственост.

Неподходящият вътрешен контрол върху активите може да увеличи податливостта на незаконно присвояване на тези активи. Например незаконно присвояване на активи може да възникне, тъй като е налице:

  • Неподходящо разделение на задълженията или неадекватни независими проверки.

  • Недостатъчен надзор от страна на висшето ръководство на разходите, като например разходи за път и други подлежащи на възстановяване разходи.

  • Недостатъчен управленски надзор над служителите, отговарящи за активи, например недостатъчен надзор или текущо наблюдение на отдалечените местоположения.

  • Неподходяща проучваща проверка при избор на кандидати за работа с достъп до активи.

  • Неподходящо документиране по отношение на активите.

  • Неподходяща система за разрешаване и одобряване на сделки (например при покупка).

  • Неподходящи мерки за физическа охрана на парите, ценните книжа, материалните запаси или дълготрайните активи.

  • Липса на пълно и своевременно счетоводно равнение на активите.

  • Липса на своевременна и подходяща документация за сделките и операциите, например кредитни известия при връщане на стоки.

  • Липса на задължителни отпуски за служители, изпълняващи основни контролни функции.

  • Неподходящо разбиране от ръководството на информационните технологии, което дава възможност на служителите по информационни технологии да извършат незаконно присвояване на активи.

  • Неподходящи контроли на достъпа до автоматизирани документи, включително контроли върху и преглед на регистрите за събития в компютърните системи.

  • Отношение/ самооправдание

  • Незачитане на необходимостта от текущо наблюдение или намаляване на рисковете, свързани с незаконното присвояване на активи.

  • Незачитане на вътрешния контрол върху незаконното присвояване на активи чрез неспазване на съществуващите контроли или чрез невъзможност за предприемане на подходящи действия за отстраняване на известни недостатъци във вътрешния контрол.

  • Поведение, показващо недоволство или неудовлетворение от предприятието и третирането на служителя.

  • Промени в поведението или начина на живот, които могат да са индикация за незаконно присвоени активи.

  • Толерантност към дребните кражби.

Приложение 2

(виж параграф A40)



Примери за възможни одитни процедури за адресиране на оценените рискове от съществени отклонения, дължащи се на измама

Изброените по-долу са примери за възможни одитни процедури за адресиране на оценените рискове от съществени отклонения, дължащи се на измама, в резултат както на подправена финансова отчетност, така и на незаконно присвояване на активи. Въпреки че тези процедури обхващат широка гама ситуации, те са само примери и съответно, може да не са най-подходящи, нито необходими за всички обстоятелства. В допълнение, поредността на предоставените процедури не е предвидена да отрази относителната им важност.



Разглеждане на ниво твърдение за вярност

Специфичните действия в следствие на оценката на одитора на рисковете от съществени отклонения, дължащи се на измама, варират в зависимост от видовете или комбинацията от идентифицираните фактори или условия за риск от измама и от салдата по сметки и групите сделки и твърденията за вярност, които те могат да засегнат.



Изброените по-долу са конкретни примери за действия:

  • Посещение на място или извършване на определени тестове без предупреждение. Например наблюдение на инвентаризация на място, където присъствието на одитора не е съобщено преди това или изненадващо преброяване на парични средства на конкретна дата.

  • Искане за преброяване на материалните запаси в края на отчетния период или на дата, в края на периода, с цел свеждане до минимум на риска от манипулиране на салдата в периода между датата на извършване на преброяването и края на отчетния период.

  • Промяна в одитния подход през текущата година. Например установяване на контакт с големи клиенти и доставчици устно, в допълнение към изпращането на писмено потвърждение, изпращане на искания за потвърждение до конкретно лице в организацията, или искане на повече или различна информация.

  • Извършване на подробен преглед на коригиращите записи на предприятието в края на тримесечието или на годината, като се проучват всички необичайни като естество или сума записи.

  • За съществени и необичайни сделки и операции, особено такива, възникващи в края или към края на годината, проучване на възможността свързани лица и източници на финансови ресурси да са подкрепили сделките и операциите.

  • Изпълнение на аналитични процедури по същество, използвайки по-детайлизирани данни. Например сравнение на продажбите и себестойността на реализираната продукция по местоположение, по видове дейности или по месеци с очакванията, изготвени от одитора.

  • Провеждане на разговори с персонала, участващ в области, където е идентифициран риск от съществени отклонения, дължащи се на измама, с цел получаване на по-вътрешна информация относно риска и за това дали или как контролите адресират този риск.

  • Когато други независими одитори одитират финансовите отчети на едно или повече дъщерни предприятия, поделения или клонове, обсъждане с тях на обхвата на необходимата работа, която следва да бъде изпълнена, за адресиране риска от съществени отклонения, дължащи се на измама, в резултат на сделки и операции и дейности между тези компоненти.

  • Ако работата на даден експерт стане особено важна по отношение на позиция във финансовия отчет, за която рискът от отклонение, дължащо се на измама, е висок, изпълнение на допълнителни процедури, свързани с някои или с всички предположения, методи или констатации на експерта, с цел определяне дали констатациите не са неоснователни или ангажиране на друг експерт за тази цел.

  • Изпълнение на одитни процедури за анализ на избрани начални салда по сметки от баланса за предишно одитиран финансов отчет, с цел оценка за начина, по който са разрешени въпроси, включващи приблизителни счетоводни оценки и преценки, от гледна точка от примери от отчета от минал период.

  • Изпълнение на процедури за сметка или други равнения, изготвени от предприятието, включително разглеждане на равнения, извършени през междинни периоди.

  • Използване на компютърни техники за одит, като например проучване на данни за тестване на аномалиите в дадена популация.

  • Тестване интегритета на компютърно изготвените сделки и операции.

  • Търсене на допълнителни одитни доказателства от източници извън предприятието, предмет на одита.

Каталог: articles -> download
download -> Закон за върховната сметна палата на 14 декември 2005 г се навършват 125 години от приемането на първия Закон за Върховната сметна палата
download -> Одитен доклад №0400005712 за извършен одит за съответствие на декларираните приходи
download -> Одитирани обекти и дейности от сметната палата І. Първостепенни и второстепенни разпоредители с бюджетни кредити
download -> Закон за върховната сметна палата на българия уважаеми господин председател на Народното събрание
download -> За извършен финансов одит на годишния финансов отчет
download -> Сборник документи издател на поредицата "архивите говорят": главно управление на архивите при министерския съвет
download -> Доклад №0100005213 за извършен финансов одит на годишния финансов отчет на община Бяла, област Русе, за 2012 г. София 2013 г. Съдържание


Поделитесь с Вашими друзьями:
1   2   3   4   5   6   7


База данных защищена авторским правом ©obuch.info 2019
отнасят до администрацията

    Начална страница