III.Счетоводни стандарти, разработени и прилагани в практиката

III.Счетоводни стандарти, разработени и прилагани в практиката

53. 
    Целта на този раздел е да анализира различията между НСФОМСП и одобрените МФСО (“анализ на различията в стандартите”) и нивото на съответствие на извадка от финансови отчети с НСФОМСП и одобрените МФСО (“анализ на пропуските в спазването”), с цел да установи всякакви въпроси, свързани със системно неспазване; потенциалният негативен ефект върху надеждността на финансовите отчети при двата вида пропуски също беше анализиран.
    

54. 
    Националните стандарти за финансово отчитане за малки и средни предприятия (НСФОМСП) са в сила от 1 януари 2005 г. НСФОМСП замениха Националните счетоводни стандарти (НСС), в сила до 31 декември 2004 г. НСФОМСП бяха изготвени от МФ в отговор на изискванията на ЕС за законодателни актове в областта на счетоводството (Директива 78/660/EEC, регулираща изготвянето и представянето на индивидуални финансови отчети, и Директива 83/349/ЕEC, регулираща изготвянето и представянето на финансови отчети на групи). Стандартите взеха под внимание одобрените МФСО. След това не изглежда да е имало систематичен процес за преглед на НСФОМСП, за да се отчете необходимостта от тяхното актуализиране в светлината на промените в одобрените МФСО.
    

55. 
    Като се има предвид, че НСФОМСП са приети през 2005 г., на база на одобрените МФСО към този момент, има някои разлики спрямо одобрените МФСО, които са в сила понастоящем:
    

• 
  НСФОМСП включват почти всички счетоводни стандарти, еквивалентни на одобрените МФСО, но изискват много по-малко оповестявания (МСС 12, 16, 17, 27, 28, 31, 33, 36, 39 и 41)
  
• 
  НСФОМСП не включват стандарти, еквивалентни на посочените по-долу одобрени МФСО:
  

• 
  МСС 14 Отчитане по сегменти
  
• 
  МСС 23 Разходи по заеми
  
• 
  МСС 26 Счетоводство и отчитане на пенсионните планове
  
• 
  МСС 29 Финансово отчитане при свръхинфлационни икономи
  
• 
  МФСО 2 Плащане на базата на акции
  
• 
  МФСО 4 Застрахователни договори
  
• 
  МФСО 5 Нетекущи активи, държани за продажба , и преустановени дейности
  
• 
  МФСО 6 Проучване и оценка на минерални ресурси
  
• 
  МФСО 7 Финансови инструменти: оповестяване.
  

• 
  Някои НСФОМСП се различават от одобрените МФСО. Няколко примера за това са:
  

• 
  МСС 1 – Представяне на финансови отчети – нетната балансова стойност на активите и пасивите, отписани поради природни бедствия, или иззети (отчуждени) активи. Специален НСФОМСП за дружества в несъстоятелност или ликвидация.
  
• 
  МСС 2 – Материални запаси – последна входяща първа изходяща (LIFO) като формула за себестойността е допустима алтернатива.
  
• 
  МСС 8 – Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки – приет е алтернативен подход за очаквано признаване.
  
• 
  МСС 16 – Имоти, машини, съоръжения и оборудване – приет е отделен НСФОМСП за счетоводно отчитане на амортизацията.
  
• 
  МСС 21 – Ефекти от промените в обменните курсове – концепцията за функционалната валута не е приета.
  
• 
  МФСО 3 – Бизнес комбинации – в НСФОМСП се допуска методът за обединяване на интереси, а отрицателната репутация се представя в активите в баланса като част от репутацията, а не се признава незабавно в печалбата и загубата.
  

56. 
    Въпреки, че освобождаването на МСП от тежестта на пълното съответствие с одобрените МФСО е мярка, която се радва на широка подкрепа, ефектът на горепосочените различия върху финансовите отчети, изготвени съгласно НСФОМСП, вместо съгласно одобрените МФСО, в някои случаи могат да бъдат съществени. Поради това е важно да се гарантира, че потребителите на финансовите отчети познават НСФОМСП и оценяват техните ограничения. НСФОМСП трябва да бъдат поддържани актуални посредством систематичен процес, който оценява необходимостта от промяна в светлината на измененията в одобрените МФСО и допълнителната работа от страна на СМСС за разработването на стандарти, подходящи за прилагане от МСП. В много случаи обаче разгледаните по-долу пропуски в спазването имат много по-голям ефект върху надеждността и полезността на финансовите отчети по НСФОМСП, отколкото посочените по-горе различия в стандартите.
    

57. 
    Беше направен преглед на извадка от 18 финансови отчети, изготвени в съответствие с одобрените МФСО¹⁵ и 15 финансови отчети, изготвени в съответствие с НСФОМСП. Те бяха получени от КФН, интернет страницата на Агенция по вписванията и интернет страниците на предприятията. Тъй като извадката не може да бъде считана за статистически валидна, констатациите не могат да бъдат екстраполирани към цялата популация от български финансови отчети. Констатациите обаче са полезен пример за потенциални системни проблеми във финансовата отчетност.
    

58. 
    Избраните финансови отчети бяха за финансовата година, завършваща на 31 декември 2006 г. Обща пречка за прилагането на одобрените МФСО за 2006 финансова година беше липсата на превод на български език на одобрените МФСО, приложими за отчетния период 2006 г. Това означава, че счетоводният анализ за пропуски в спазването извърши проверка дали финансовите отчети са били изготвени съгласно официално преведените одобрени МФСО, приложими към 1 януари 2005 г.
    

59. 
    Извадката от финансови отчети, за които се твърдеше, че са изготвени в съответствие с одобрените МФСО, включваше три банки, девет нефинансови дружества, три застрахователни дружества, два инвестиционни фонда и един пенсионен фонд. Одиторските доклади за 15 предприятия бяха без резерви, два с резерви и един с отказ от изразяване на мнение. Резултатите от прегледа са изложени по-долу.
    

60. 
    Финансовите отчети съгласно одобрените МФСО на банките в повечето случаи бяха в съответствие с официално преведените одобрени МФСО, приложими към 1 януари 2005 г., но не и с одобрените МФСО, приложими за финансовата година, завършваща на 31 декември 2006 г.
    

61. 
    Финансовите отчети на деветте нефинансови дружества съдържаха доказателства за несъответствие с одобрените МФСО. Някои от формулировките в счетоводната политика и пояснителните приложения изглеждаха стандартни формулировки, вероятно взети от модела на финансови отчети, предоставен от големите одиторски фирми, използвани без да се отчетат в достатъчна степен конкретните обстоятелства в предприятието. Бяха установени определени области на несъответствие със стандартите във връзка с представянето и оповестяванията, които са описани по-долу:
    

• 
  МСС 1 – Представяне на финансови отчети. Финансовите разходи не бяха представени отделно на лицевата страна на отчета за доходите и бяха прихванати срещу финансовите приходи; определени текущи задължения бяха класифицирани и представени като нетекущи.
  
• 
  МФСО 3 – Бизнес комбинации. Не бяха направени оповестявания във връзка с придобиванията, извършени през отчетния период; прилагането на счетоводния метод на покупката, разходите, свързани с бизнес комбинацията и разпределението на покупната цена към придобитите разграничими нетни активи, не бяха направени по правилния начин.
  
• 
  МСС 12 – Данъци върху дохода. Не бяха направени оповестявания на доказателствата, подкрепящи признаването на активите по отсрочени данъци върху неизползвани данъчни загуби, и на промяната в ставката на данъка върху доходите за 2006 г.; не бяха направени отделни оповестявания за всяка временна данъчна разлика в сумите на актива или пасива по отсрочени данъци, признати в баланса и отчета за доходите; не беше включено цифрово равнение на ефективната ставка на данъка върху доходите към номиналната ставка на данъка.
  
• 
  МСС 19 – Доходи на персонала. В няколко от финансовите отчети, включени в извадката, нямаше оповестявания на пенсионните планове с твърди доходи във връзка с провизиите за доходи при пенсиониране.
  
• 
  МСС 21 - Ефекти от промените в обменните курсове. Един от комплектите финансови отчети не включваше задължителното оповестяване на функционалните валути на консолидираните предприятия.
  
• 
  МСС 24 – Оповестяване на свързани лица. Не бяха направени оповестявания за категориите сделки, сделките със свързани лица и възнагражденията на ключовия управленски персонал.
  
• 
  МСС 27 – Консолидирани и индивидуални финансови отчети. В един от включените в извадката консолидирани финансови отчети инвестициите в дъщерни дружества не бяха консолидирани правилно.
  
• 
  МСС 28 – Инвестиции в асоциирани предприятия и МСС 1 Представяне на финансови отчети. В един от включените в извадката консолидирани финансови отчети делът на печалбата или загубата на асоциираните предприятия, осчетоводен съгласно метода на собствения капитал, не беше представен на лицевата страна на отчета за доходите, а в пояснителните приложения към финансовия отчет не беше оповестена финансовата информация на асоциираните предприятия, включително съвкупната сума на активите, пасивите, приходите, печалбата или загубата.
  
• 
  МСС 33- Доходи на акция. Не беше направено представяне на доходите на акция на лицевата страна на отчета за доходите, както и изчерпателно оповестяване във връзка с изчисляването на дохода на акция в пояснителните приложения към финансовия отчет.
  
• 
  МСС 39 – Обезценка на активи. В един от включените в извадката финансови отчети не беше призната загуба от обезценка на имоти, машини, съоръжения и оборудване и на вземанията, и одиторът беше издал отказ от изразяване на мнение.
  

62. 
    В допълнение към специфичните въпроси, свързани с неспазването, отбелязани по-горе във връзка с нефинансовите дружества, има и някои несъществени въпроси, свързани със спазването:
    

• 
  Липсващи оповестявания във връзка с материалните запаси (МСС 2), имотите, машините, съоръженията и оборудването (МСС 16), нематериалните активи (МСС 38), финансовия лизинг (МСС 17), и в един случай – липса на равнение на сумите на паричните средства и паричните еквиваленти в отчета за паричните потоци с баланса.
  
• 
  Липсващи оповестявания във връзка с материалните запаси, свързани със сумата на материалните запаси, признати като разход през периода, и сумата на всякакви обезценки.
  
• 
  Полезният живот и използваните методи за амортизация не бяха оповестени в няколко дружества във връзка с имотите, машините, съоръженията и оборудването, и нематериалните активи.
  
• 
  Нетната балансова стойност на активите към датата на баланса и равнението между общите минимални лизингови плащания и тяхната настояща стойност не бяха оповестени.
  

63. 
    Само един от прегледаните финансови отчети с общо предназначение на застрахователни дружества включваше тест за адекватност на задълженията, който е изискване на МФСО 4 Застрахователни договори. Един от прегледаните финансови отчети на застрахователни дружества беше във формат на база принципа на предпазливост, който не беше напълно погрешен, но представянето не беше достатъчно ясно. Нещо повече, в един от финансовите отчети на застрахователни дружества липсваха някои основни оповестявания по реда на МФСО 4 Застрахователни договори:
    

• 
  резултати от теста за адекватност на задълженията
  
• 
  презастраховане
  
• 
  отложени аквизационни разходи, включително политика на отразяване
  
• 
  области на финансови инструменти за незастрахователни дейности, включително инвестиционни дейности
  
• 
  не всички оценявания изглеждаха в съответствие с одобрените МФСО и имаше достатъчно възможности за подобряване на оповестяванията, изисквани от одобрените МФСО.
  

64. 
    Финансовите отчети на пенсионните и инвестиционните фондове посочиха редица възможни проблеми, свързани с неспазването. В някои случаи липсваха счетоводни политики, както и други изисквани оповестявания, изброени по-горе в точките с липсващи оповестявания и политики:
    

• 
  финансовият отчет на пенсионното дружество, който беше прегледан, включваше подробни оповестявания на счетоводните политики, но въпреки това липсваха някои оповестявания, докато други бяха излишни, тъй като се отнасят до периоди преди 2005 г. Базата за изготвяне не беше изцяло върху одобрените МФСО, а одиторското мнение посочваше, че тя съответства на одобрените МФСО.
  
• 
  финансовият отчет на дружеството за управление на активи, който беше прегледан, беше с добро качество, но липсваха някои оповестявания.
  

65. 
    Финансовите отчети на предприятията от финансовия сектор, различни от банки, също посочиха следните доказателства за неспазване:
    

• 
  В някои финансови отчети описанието на базата за изготвяне (МСС 1) беше неадекватно, както беше посочено и по-горе.
  
• 
  В един комплект финансови отчети беше посочен филиал, но нямаше оповестяване на счетоводната политика, свързана със счетоводното отчитане на този филиал.
  
• 
  Липсваха оповестявания за неотменимите ангажименти и условни задължения, където беше уместно.
  
• 
  Липсваха пълни оповестявания на свързаните лица, напр. липсваха предходни години и не бяха включени суми на сделките; също така, не бяха оповестени възнагражденията на ключовия управленски персонал.
  
• 
  Липсваха оповестявания на доходите на персонала при пенсиониране в повечето от прегледаните финансови отчети.
  
• 
  Липсваха оповестявания на събитията след датата на баланса.
  
• 
  Липсваха оповестявания на равненията на паричния поток.
  
• 
  Липсваха оповестявания на равненията между НСФОМСП и одобрените МФСО за застрахователни дружества, както се изисква от МФСО 1 Прилагане за първи път на МФСО.
  
• 
  Счетоводните политики за описание на класификацията на инвестициите и счетоводното третиране на печалбите и загубите по справедлива стойност по принцип не бяха оповестени, както се изисква от МСС 39.
  

• 
  Не бяха изцяло изпълнени някои изисквания за оповестяване на МСС 39, в това число:
  
• 
  липсващи детайли и обяснения за справедливата стойност и анализ на чувствителността във връзка с финансовите инструменти
  
• 
  класификация на финансовите активи, тяхната обезценка и отписване
  
• 
  счетоводна политика за други финансови и търговски задължения
  

• 
  Счетоводните политики не бяха пълни – някои изисквания за оповестяване във връзка с политиките не бяха изпълнени изцяло или липсваха, включително:
  

• 
  парични средства и парични еквиваленти
  
• 
  отсрочени приходи
  
• 
  провизии
  
• 
  собствен капитал
  
• 
  финансови разходи
  
• 
  събития след датата на баланса
  
• 
  сегментна информация
  
• 
  дивиденти
  
• 
  ефекти на бъдещи необходими промени в счетоводните политики.
  

66. 
    Беше извършен преглед на извадка от 15 финансови отчета, за които се твърдеше, че са изготвени в съответствие с Националните стандарти за финансово отчитане за малки и средни предприятия (НСФОМСП). От тях, 14 одиторски доклада бяха без резерви и един беше с резерви.
    

• 
  Някои комплекти от приложените основни финансови отчети не бяха подписани и подпечатани от счетоводните фирми, които ги бяха изготвили, както се изисква от Закона за счетоводството.
  
• 
  Също така, не беше ясно дали прегледаните финансови отчети са окончателните одитирани финансови отчети.
  
• 
  В някои случаи докладите на външните одитори не бяха подходящо подписани и подпечатани.
  
• 
  В повечето от включените в извадката финансови отчети оповестените счетоводни политики или оповестяванията в пояснителните приложения бяха много ограничени или липсваха. Използваната база за оценяване, специфичните счетоводни политики и други оповестявания, изисквани от НСФОМСП, не бяха направени. В други случаи оповестяванията бяха объркващи и подвеждащи.
  
• 
  В повечето от случаите стопанските дейности на одитираните предприятия не бяха ясни във финансовите отчети.
  
• 
  Оповестяванията, както се изискват от НСФОМСП, не бяха подходящо направени от гледна точка на свързаните лица, инвестиционните имоти, доходите на персонала при пенсиониране, съществените финансови рискове, свързани със стабилността на дружеството и изчислените коефициенти за рентабилност, ефикасност, ликвидност, финансова независимост и оборот на запасите.