Специализиран научен съвет по политология при висшата атестационна комисия

Има три основания, за да се прави предложение (оферта) за постигане на споразумение :

Първо, да има съмнения, дали данъкоплатецът наистина може да плати.

Второ, да има съмнения относно задължението му за данъчно плащане.

Последно, съмнение в ефективността на данъчната администрация да извърши принудителното събиране на тези задължения.

Налице са няколко възможности да се процедира при такива случаи, когато данъкоплатецът няма възможност да плати, а именно :

Първо, да се продължи периода му за плащане до десет години, считано от датата на постигане на компромиса.

Второ, да се сключи истински договор (/спогодба) относно датите и сумите на плащане.

Последно, да се постигне компромис на принципа “по-добре парите днес, отколкото пълно принудително събиране утре”.³⁶

Възможно е да се предложи оферта и преди издаване на данъчния ревизионен акт, но по принцип споразумението става едва след като такъв акт е издаден. Затова най-често споразумението се отнася към процеса на събиране на данъчното задължение, а не към определянето му чрез ревизионен процес.

Горните процедури са много неформални и свободни. За формулярите задължение на държавата е да ги състави на “много ясен и достъпен език”.

CASE STUDY: Въпреки очевидните постижение по приложението на споразумението в данъчния процес на САЩ, в Националния доклад на съветниците на данъкоплатците до Конгреса на САЩ за 2006 г. като най-сериозни проблеми, пред които са изправени данъкоплатците, са посочени: „Вътрешната служба по приходите не използва напълно възможните алтернативи за плащане на дължимите данъци...Службата трябва да създаде по-гъвкави възможности за споразумения и предложения за компромиси ...за подобряване на събираемоста и да мотивира данъкоплатците към доброволно изпълнение на техните задължения”³⁷.

В практиката на Холандската данъчна и митническа администрация³⁸ постигането на споразумение с данъкоплатците вече може да се нарече постоянна добра практика.

Важността на предотвратяването на жалби се корени в принципа на равно третиране на данъкоплатците; качеството на данъчните ревизионни актове, доверието и имиджа към Данъчната администрация; професионализма на данъчните служители; доверието на данъчната администрация към данъчнозадължените лица, че подадената от него информация е вярна; постановката, че ДА не само събира данъци, но и помага на данъкоплатците; “развитието” на данъкоплатеца като гражданин (знае си правата); сложността на данъчните закони; безплатни съвети на данъчната администрация към данъчните субекти по Интернет.

Споразуменията с данъкоплатците се характеризират със следното :

- Страните са данъкоплатецът и данъчният инспектор. Понякога първият изпраща за това своя адвокат или данъчен съветник.

- Относно споразуменията в административния процес се прилагат правилата на гражданските закони.

- В Холандия това споразумение е обвързваащо и за двете страни. Администрацията се съгласява на споразумение, когато фактите могат да бъдат интерпретирани по различен начин (оценка на недвижим имот; печалба). При какъвто и да е съдебен риск се предпочитат споразумението. Това се урежда от вътрешната политика на администрацията.

Определя се време да се осмисли офертата (предложението) – обикновено една седмица. Подготвя се проект на споразумението. Проекта при съгласие се подписва от двете страни.

Споразумението съдържа : кратко описание на срещата; описание на случая; безспорните факти; последиците от тях; срока на действие на споразумението; данъците, данъчната година и определените данъчни задължения; изявление на данъкоплатеца, че няма да обжалва.

Това споразумение може да бъде постигнато във всяка една фаза на данъчното производство.

Изслушването на данъкоплатеца е част от процедурата по обжалване, а също така и част от процеса на постигане на споразумение.

Всъщност, системата за изразяване на несъгласие с данъчните актове е много силно развита в Холандия. Затова тя може да бъде наречена модел на „Обжалване и преразглеждане” включва както обжалване пред самия данъчен инспектор (издал акта), така и други алтернативни форми. С оглед на спазване на принципа на икономичността, обжалването пред данъчния инспектор е задължително. По този начин се постига не само една вътрешна обратна информация на данъчната администрация, но се спестяват време и бюджетни средства на други институции на изпълнителната и на съдебната власт.

Алтернативни на формалните процедури на обжалване се явяват преразглеждането на случая (когато от жалбата и посочените доказателства са видни основанията за това), обръщане към омбудсмана, оплакване пред началника на данъчната служба или пред Министерството на финансите. Статистически данни за 2001 година дават ясна картина на ефективността на гъвкавата система на обжалване на данъчни актове в Холандия³⁹. От издадените за същата година 694 000 данъчни-ревизионни актове, 20 000 са обжалвани пред данъчния инспектор. Около 45% от тези обжалвания са уважени. Пред съд са обжалвани 669 дела, а пред висшия съд – едва 80 случая. От тази информация могат да се направят следните изводи : доверието в данъчната администрация на Холандия е голямо, защото много малък брой от издадените актове са обжалвани на първо ниво. Второ, почти половината от жалбите са уважени, което значи, че данъчната администрация преценява обективно и подадените до нея жалби. Трето, по този начин едва 1 от 1000 случая достига до съдебната система. Ефективността на този подход не може да се постави под съмнение. Доверието на данъкоплатците в данъчната администрация е голямо, защото тя е обективна и работи изключително бързо (сама се отказва от комфорта на дългите законови срокове за обжалване, като ги „смалява” в практиката си). Спестяват се време и средства (бюджетни и лични) в процеса на обжалването. Не може и да има съмнение, че доброволността на изпълнение от страна на данъкоплатците в Холандия е на високо ниво и има положителна тенденция, като се отчита отговорността и принципността на самата данъчна администрация.

За разлика от така предвидените множество възможности във всяка една фаза на данъчния процес в САЩ и Холандия, българското данъчно процесуално право предвижда много малко възможности за споразумение между публичната администрация и данъкоплатеца.⁴⁰

Макар от терминологична и онтологична гледна точка не всички от тези използвани термини могат да се свържат към алтернативните методи за разрешаване на спорове, то самото им широко използване от законодателя навежда на мисълта, че тези институти на навлизат все по-широко в специфичната публично-правна сфера. От гледна точка на настоящият труд, вниманието ще бъде концентрирано само на институтите от ДОПК, които отговарят на тезата на дисертационното изследване.

Като пример може да бъде дадена нормата на чл.133, ал.4 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Тя предвижда възможност пречка за изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски на базата на нови обстоятелства или нови писмени доказателства от съществено значение за случая, ако е налице споразумение по чл.154 от ДОПК. Последната норма предвижда, че в срока на издаване на решение по жалбата срещу ревизионния акт може да се постигне писмено споразумение между органа по приходите, издал обжалвания акт и ревизирания субект, относно доказателствата, които ще се смятат за безспорни. Това споразумение се одобрява с писмена резолюция от решаващият жалбата орган. Този орган не може да се произнася по жалбата преди изтичане на 14-дневен срок от началото на срока за произнасяне по жалбата, с която е направено предложението за постигане на споразумение. За доказателствата, за които е постигнато споразумение, не се допускат нови доказателства за потвърждаването или опровергаването им в производството по административното и съдебното обжалване. Всъщност, още в разпоредбата на чл.152, ал.4 от ДОПК се дава възможност още в жалбата срещу ревизионния акт да се сочат изрично доказателствата, за които се предлага постигането на споразумение. В ал.5 на същия текст е посочено, че органът по приходите, издал обжалвания акт може да посочи писмено пред решаващия жалбата орган и пред жалбоподателя, доказателствата, за които предлага споразумение по реда на горните норми. Можем да отбележим, че тази правна възможност на административният орган съществува, независимо дали жалбоподателят е такова предложение или не.

Решаващият орган е длъжен да се произнесе в 45-дневен срок по жалбата с мотивирано решение, или да одобри предложеното споразумение – чл.155, ал.1 от ДОПК. Може да се направи изводът, че този срок е прекалено дълъг и е в полза на администрацията, но въпреки това при спазването му ще се постигне значителна бързина – в пъти, в сравнение с формалния процес.

CASE STUDY: Из Определение № 13247 от 21.12.2007 г. на ВАС по адм.д.№ 12255/2007 г., І о., докладчик съдията Милена Златкова: „Що се отнася до твърденията на жалбоподателя, че е имало устна уговорка за подписване на споразумение за продължаване на срока, същите са неоснователни и недоказани. Законът изисква споразумението да е в писмена форма и това е форма за неговата валидност. Безспорно е установено, че такова споразумение няма”.

Изводът е, че съдебната практика е категорична – споразумението е действително, само ако следва предписаната от закона форма – писмената. И това е така, защото именно чрез тази форма ще се докаже в последствие, по пътя на контрола, каква е била действителната воля на страните и дали тя е съобразена с целите на закона. Следователно, законосъобразността на първо място е изискуемото условие за постигане на споразумение в административния данъчно-осигурителен процес.

Чрез тези правни разрешения, българският законодател прави съществен пробив в прилагането на алтернативните методи за разрешаване на спорове в административния процес, приложим в данъчно-осигурителната сфера. Постигат се няколко особено силни позитивни ефекта. Първият е, че в данъчно-осигурителният процес се прилага принципът на процесуална икономия – да не се губят време и средства за установяване на факти и обстоятелства, за които са налице доказателства, които са безспорни както за администрацията, така и за ревизирания субект (данъкоплатец в широк смисъл, носители на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, както и задължените за това лица – в буквалния смисъл на ДОПК). Вторият ефект е, че се създава атмосфера на уважение и доверие между административният орган по ДОПК и гражданите и юридическите лица. От гледна точка на социалната и институционална стабилност това е особено ценен резултат, отчитайки ролята на администрацията не само в интерес на публичните приходи, а и на обслужването на физическите и юридически лица чрез подход, даващ възможност за защита на правата и законните интереси, чрез един разумен и спокоен процес на администриране. Третият позитивен ефект се изразява директно в частта на политическите критерии в демократичните държави, които поставят като висша ценност концепцията за Правова държава. А едно от основните й измерения е правната стабилност. Ако няма спор по дадени доказателства, се ограничава до минимум всеки един произволен подход на администрацията в работата й. Четвъртият ефект има преди всичко икономическо измерение, защото на базата на приетите и от двете страни доказателства, чрез един сериозен анализ би могло с огромна степен на вероятност да се изчислят като краен резултат дължимите публични приходи. Това ще даде възможност както на гражданите, така и на бизнесът да преценят какви точно разходи ще направят в един бъдещ период, и да използват свободните им ресурси за удовлетворяване на лични или корпоративни икономически интереси.

От гледна точка на очакваните нагласи на администрацията към прилагане на алтернативни методи за разрешаване на спорове в административния процес по ДОПК, законодателят е постигнал почти революционна правна уредба. Защото, трябва още веднъж да се подчертае, възможността за споразумение не се дава само на жалбоподателя, но и на органа по приходите, издал обжалвания ревизионен акт. Оттук нататък само практиката по приложение на ДОПК ще покаже, доколко ревизионните органи на Националната агенция по приходите използват в оптималните им възможности алтернативните методи за разрешаване на спорове, дори и само в точно дефинираното им приложно поле по спорните и безспорните доказателства по произвоството. Очевидно е изискването органите на НАП не само да познават добре приложимия ДОПК, но и да са добре запознати с “гъвкавите форми” на администриране и избягване на спорове в процеса, както и да са убедени в целените от законодателя позитивни за обществото, гражданите и държавата ефекти.

Разпоредбата на чл.224, ал.4 от ДОПК дори предвижда възможност за спиране на принудителното изпълнение, извършвано от органи на Агенцията за държавни вземания за публични задължения, ако е налице горното споразумение. Може да се направи извода, ча тази правна възможност отново извежда на преден план предимствата на алтернативните методи за разрешаване на спорове пред формалния, труден и скъп изпълнителен процес.

Разглеждайки алинея 5 от същият текст, можем да констатираме, че тя създава правна гаранция и гаранция в защита на обществения интерес. Тя постановява, че при констатирано неизпълнение на извънсъдебното споразумение, изпълнителният директор на Агенцията за държавни вземания възобновява спряното производство по принудителното изпълнение. По този начин, вместо да се ползва от всички предимства на споразумението, публичният длъжник ще изпита върху себе си целия формален изпълнителен процес, защото чрез неизпълнението си по споразумението той сам е пожелал приложението на стриктните законови процедури.

При анализа на текста на чл.156, ал.7 от ДОПК е видно, че съгласието е предвидено като инструмент за работа между решаващия орган по административното обжалване на ревизионния акт и между жалбоподателя. С това взаимно писмено съгласие, срокът за произнасяне на този орган може да бъде продължен до 3 месеца, като изрично се посочва какъв ще е крайният срок. По този начин се постига акцентиране на издирване на обективната истина по случая, за сметка на бързината на производството. Постига се едно ниво на доверие между жалбоподателя и органа по административно обжалване, което е гаранция за обективно и безпристрастно произнасяне по жалбата. По този начин социалния ефект на уважение и доверие към институциите се възпроизвежда чрез спазване на принципа на законосъобразност и реално осигуряване на право на защита срещу ревизионните актове на приходната администрация.

Само от гледна точка на спазването на научната последователност в историческия сравнителен анализ трябва да се отбележи, че в Закона за данъчното производство (отменен от 01.01.2000 г. от ДПК, който е отменен от 01.01.2006 г. от ДОПК) не се среща нито една разпоредба относно споразумение, спогодба или договаряне в данъчния процес. Явна е еволюцията в законодателната уредба на данъчния процес, трансформиран в административен процес относно данъци и осигурителни вноски. Основна част от трансформациите и новите елементи е възприемането (макар и не широко застъпено) на алтернативни методи за разрешаване на спорове между администрацията и частните субекти. Някои от разпоредбите в данъчно-осигурителното процесуално законодателство на България бяха развивани на експертно ниво по пътя на обмяната на опит с колеги от американската и холандската данъчна администрация. В този смисъл, добрият опит на други правни и институционални системи бе приложен, макар и частичнно, в българското законодателство и административна практика.

В този смисъл, при проведеното за нуждите на настоящия труд изследване едва 11% от анкетираните отговорят, че българското данъчно процесуално законодателство гарантира бързо и справедливо разрешаване на данъчни спорове (Графика № 4). От отговорилите по този начин лица 1% от всички анкетирани са се идентифицирали като предприемачи. Също толкова са посочили, че са юристи и данъчни служители. От всички анкетирани лица 3% са избрали качеството на данъкоплатец и 5% - неопределеното качество “друг” (Таблица № 5). Малкият процент на лица, които смятат че настоящето законодателство в областта на данъчния процес е справедливо и дава възможност за бърз изход от спора потвърждават тезата, че алтернативните методи за разрешаване на спорове са приложими в данъчно-осигурителния процес, като довеждат не само до разрешаване на съществуващи или бъдещи спорове, но и постигат целите на законодателството чрез нови правомощия на приходната администрация.

Мнението, че българското данъчно процесуално законодателство създава предпоставки за бавно и несигурно разрешаване на данъчни спорове се споделя от повече от половината респонденти. От тях самоопределили се като предприемачи са 4% от всички анкетирани, като наети в частния сектор – 1%, като юрист – 12%, като данъкоплатец – 14% и като “друг” – една пета от всички анкетирани лица, дали този отговор (Графика № 5). Категоричността на този отговор, който е огледален на горния, показва, че именно “несигурността” на данъчния процес е основния проблем на сега действащата нормативна уредба и приложимата практика. Лицата, които са се идентифицирали с качеството „друг” са 20% от общо анкетираните лица и избират именно този отговор. Социалната анонимност, дори за целите на анкетирането е все още широко разпространена в българското общество. Но в известна степен тя може да бъде приемана и като „гаранция за искреност”. Очевидно е, че преобладаващото мнение от анкетираните са недоволни от сегашното развитие на данъчния процес, особено в областта на споровете. Фактът, че предприемачите и данъкоплатците в голяма част от техните представители, участвали в изследването от анкетата застъпват същия отговор доказва докторската теза и формулираните от нас две хипотези.

Анкетирани лица, които не са дали горните отговори са избрали опцията, че не са запознати с въпроса. Това са общо 33% от респондентите. От тях 8% от всички анкетирани са се идентифицирали като юристи, 2% - като наети в частния сектор, 1% - като предприемачи, 8% - като данъкоплатци и цели 14% като “други” (Таблица № 6). Тук особено интересен е сравнително високият брой лица, които са посочили себе си като юристи, но не са могли да изразят мнение по поставения въпрос. Това може да се тълкува в две измерения – първо, че действително юридическата теория и практика все още не се интересуват сериозно от алтернативните методи за разрешаване на спорове, или второ – че тези методи са заплаха за юридическата гилдия, която предпочите тромавия, формален и скъп административен и съдебен ред за разрешаване на спорове.

Има близо 5% от всички анкетирани неотговорили, от които 2% от всички анкетирани са данъкоплатци и 3% юристи. Последната категория отговорили може да бъдат резултатно причислени към процента на отговорилите, че не са запознати с проблематикат. От това може да се се мисли и в тази насока – юридическата гилдия не може или не иска към настоящия момент напълно да се ангажира с алтернативнвите средства за разрешаване на спорове.

В новоприетия Административнопроцесуален кодекс (Обн., ДВ, бр.30 от 11.04.2006 г., в сила от 12.07.2006 г.) институтът на споразумението е застъпен широко. В текстът на кодекса думата “споразумение” е използвана многократно.

При анализиране на кодекса можем да констатираме, че още при дефинирането на основните принципи на административния процес, в чл.9, ал.4 от АПК е предвидено, че административният орган и съдът осъществяват процесуално съдействие на страните, което значи, че тези органи на държавна власт подпомагат страните с оглед правилата на административния процес. Това съдействие има за цел законосъобразно и справедливо решаване на въпроса. Използваният термин „въпроса” всъщност е законодателен евфемизъм по отношение на съществуващ конфликт или повдигнат спор. За пръв път обаче българският законодател поставя в областта на публичното право на равна основа принципите на законосъобразност и справедливост, които би трябвало да бъдат неразривно свързани един с друг. Това е нов законодателен подход, показващ развитието на държавническата и правна мисъл, възприемаща новите европейски и американски постановки за справедливост, равнопоставеност и законосъобразност. Законодателят изрично посочва, „че разрешаването на въпроса” може да бъде постигнато „включително със споразумение”.

Анализирайки разпоредбата на чл.20 от АПК, констатираме, че тя урежда детайлно правилата относно споразумението в административния процес. То е предвидено в производството пред административните органи, като е една правна възможност за страните. От така формулирания текст може да се направи извод, че административния орган не може да бъде страна по това споразумение. Но ал.2 на същият текст изрично посочва, че споразумението може да бъде сключено между административния орган и страните или само между страните. Във втория случай административния орган одобрява писмено споразумението.

Трябва да споделим виждането на законодателя, че условие за валидност на споразумението е то да не противоречи на закона. От тук може да се направи изводът, че стига да не се нарушава императивна законова разпоредба, всяко едно споразумение е допустимо в административните производства.

Считаме, че споразумението пред административния орган може да бъде сключено до влизането в сила на административния акт или до оспорването му по съдебен ред. Това е така, защото ако административният акт придобие качеството стабилитет, то той подлежи на изпълнение. Ако обаче същият бъде оспорен пред съд, единствено в компетентността на съдебния орган е да разреши спора.

Тезата, че споразумението поставя края на спора може да се докаже с принципа, че със сключването и одобряването на споразумението същинския административен акт се обезсилва, т.е. той няма правно действие и не подлежи на изпълнение. По този начин споразумението „замества” административния акт.

Издирвайки реквизитите на споразумението, намираме същите детайлно изброени в ал.5 на чл.20 от АПК:

- обозначаване на органа, пред който е сключено споразумението;

- дата на сключване;

- страни;

- предмет на споразумението;

- съдържание на споразумението;

- бележка за изчитането и приемането му;

- подпис на страните;

- име и подпис на длъжностното лице.

Установяваме, че нормата на ал.6 от чл.20 предвижда, че ако споразумението засяга въпроси, чието разрешаване изисква мнението или съгласието на друг орган, то се сключва, след като това мнение или съгласие бъде дадено. Можем да погледнем критично на тази норма – ако споразумението обвързва един административен орган, за въпроси, които касаят друг орган може да се постигне друго споразумение, дори да се издаде друг акт.

Ако със споразумението се засягат права или законни интереси на лице, което не е участвало в сключването му, споразумението не произвежда действие, докато не бъде одобрено от това лице писмено. По този начин споразумението е „под условие” – писменото одобрение от трето заинтересовано лице. По този начин се спазва не само принципа на справедливостта в административния процес, но и принципа на законността. Писменото одобрение е неразделна част от споразумението.

Разпоредбата на чл.20, ал.8 със своя лаконичен и ясен изказ доказва, че българският законодател възприема алтернативните методи за разрешаване на спорове в публичноправната сфера. Текстът гласи, че споразумението замества административния акт. По този начин тезата, че администрацията винаги е властови субект и може винаги да налага волята си, вече е отживелица. И постигането на съгласие чрез споразумение може да доведе до същия ефект, както и административния акт. Единственото изискване е да се спазва законността и принципа на справедливостта.

Тезата на настоящия труд се подкрепя и от виждането на законодателя, че дори в съдебната фаза на административното производство споразумението не само е допустимо, но е и очаквано. В чл.178 са уредени правилата относно споразумението пред съда. То е възможно във всяко едно положение на съдебното производство. Условията за това са идентични с тези, които биха били изискуеми и за споразумение пред административния орган. Това е в сила, дори и административният орган да е отказал потвърждаването на споразумението. В съдебната фаза обаче за сключването на споразумението е нужно участието на всички страни по делото. Ако съдът откаже потвърждаване на споразумението, страните имат възможност да атакуват този отказ с частна жалба. Ако обаче съдът потвърди споразумението, в определението за потвърждаване той обезсилва административния акт и прекратява съдебното дело. Това определение може да бъде обжалвано само от страна, която не е участвала в споразумението. Ако съдебното определение бъде отменено, разглеждането на делото продължава. Разпоредбата на чл.178, ал.6 е пределно категорична, указвайки, че потвърденото от съда споразумение има значението на влязло в сила съдебно решение.

Доразвиване на законодателно ниво на идеята за пълна приложимост на споразумението е постигнато с разпоредбата на чл.207, ал.3 от АПК. Там се предвижда, че ако съдебното производство по оспорване на административния акт бъде прекратено, към тази фаза на процеса, независимо от основанието за прекратяване, може да се постигне споразумение, ако някоя страна претендира обезщетение във връзка с действието на оспорения административен акт.

Установяваме, че в чл.221, ал.6 от АПК е записано, че Върховният административен съд също може да потвърждава с определение сключено пред него споразумение. Определението обезсилва решението на съответния административен съд и води до прекратяване на делото. Като сеé има предвид голямата натовареност на Върховния административен съд, това законодателно разрешение трябва да се приветства като особено належащо.

Могат да бъдат отчетени някои формално-правни пречки за приложението на споразумението в българската административна и съдебна действителност. От гледна точка на действащото българско законодателство са налице новост в уредбата на споразуменията. Като се има предвид изключително консервативното отношение на тълкуване на законодателството и правоприлагането от българската юридическа школа, то не е за учудване факта, че юристите-практици не желаят по пътя на аналогията да прилагат споразуменията в случаи, които не са изрично законодателно уредени. Въпреки това, наличието на Закон за омбудсмана, Закон за медиацията, норми на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс и на Административнопроцесуалния кодекс дават все по-твърда почва за използването на тези способи дори и в областта на публично-правната сфера, каквато е и приходната част на бюджета.

По този повод Маньо Манев отбелязва: „Административното право се занимава с организацията на държавната администрация, както и с контрола на отношенията между държавните органи и часните лица. Нормативизмът, господстващ при анализа на неговите институти, създава тежки проблеми пред алтернативните средства...”⁴¹

Социалнопсихологическите настройки на българският народ по принцип се отнасят с голяма доза недоверие към споразуменията (наричани – пазарлък, помирение и т.н., в зависимост от ситуацията, към която се отнасят).

В областта на данъците психологическите настройки на българското население още от времето на турското владичество са свързани с образа на т.н. “ушурджия”. Това е лице (независимо от какъв етнос или религия е), което е закупувало данъка “десятък” (ушур) от турското правителство. Последното продава този данък на ушурджията преди да е готова селскостопанската реколта.

Понеже от психологическа гледна точка индивида се идентифицира със съответната група към която се приобщава, колкото по-силна е връзката му с нея, толкова по-силно той спазва приетите в нея правила на поведение. Българската община и българският род (семейство, фамилия) традиционно са притежавали много силни вътрешни връзки, които са обуславяли действията на всичките си членове. Затова при определени повтарящи се ситуации, примерно – изпълнение на данъчни или данъкоподобни задължения се е действало при условията на придобити в миналото образци на поведение (обичайните правила). Така се достига до актуално предразположение (атитюд) към организация на поведението на отделния индивид.

След като обичайните норми в българското общество са приемали, че е повече от нормално да се отклониш от изпълнението на публичните си задължения, то се губи и качеството “ценност” на тези задължения. Те не могат да бъдат обект на целенасочен интерес за постигането им по един правомерен начин. А именно интересът, дефиниран като осъзната ценност е в основата на което и да е договорно задължение, включително и относно споразумението.

При това положение започва да се формира противоположния интерес – да се избегне въобще правоотношението във връзка със изпълнението на данъчните задължения. Нагласата на българина придобива едни особено крайни проявления на отклонение от данъчно облагане. Като се има предвид и изострения до непоносимост предприемачески интерес на ушурджията е видно, че позициите на събирачите на данъци и на данъкоплатците са несъвместими. В малкото случаи, когато те трябва да си съдействат, и от двете страни не може да се очаква добросъвестно отношение към другата, както и към собствените си задължения.

Това поведение на българина отпреди век и половина се проявява в една или друга форма в груповото и личностно поведение и на съвременниците ни. Чрез подражание, идентификация, наставления и указания днешния данъкоплатец по един или друг начин “копира” поведението на своите предци. Стремежът е преди всичко до избягване на правоотношението орган на приходната администрация-данъкоплатец/осигурител. Ако тази връзка не е налице е реализирана сериозната вътрешна цел и нагласа на българския данъкоплатец. Когато обаче формално връзката съществува, започва да се проявява едно нежелание за съдействие, липса на кооперативност в поведението на отделния индивид.

Именно затова, избягвайки от правната връзка въобще, е трудно да се очаква от българският данъкоплатец да желае да я подобри чрез припокриване на волята на двете страни в тази връзка, а именно – чрез споразумение. Защото последното може действително да е налице едва когато страните са осъзнали не само своите интереси, но и са осмислили сериозно правата и задълженията си, компетенциите си и отговорностите си, шансовете си за по-добра изгода и възможностите за това. В отношенията приходна администрация – задължени субекти по публични вземания е повече от ясно, че спокойното и добронамерено отношение само би улеснило и без това формалния административен процес по ДОПК.

Така се стига до парадокса в българската групова и индивидуална нагласа по отношение на данъците да съществува едно почти абсолютно отричане на задължението на индивида към държавата. Затова не е естествено да се очаква настройка и към сключване на споразумение, освен ако целта на последното е да се признае от държавата, че данъкът не се дължи. Подобно разрешение е недопустимо. Приходната администрация няма такива правомощия. Единствено Президентът на Републиката може да използва конституционните си правомощия за опрощаване на несъбираеми държавни вземания. Но това по същността си не е споразумение, а лична и конкретна, рационална и морална преценка на висш държавен орган, на базата на конституционна правна възможност.

Именно поради горните основания атитюдът на българина е настроен към пасивна съпротива поначало, а след това към всички правни способи за избягване или поне на отлагане на заплащането на данъчните и данъкоподобните си задължения. Това обяснява и защо се е превърнало в порочна практика в България. Тази нагласа се отнася най-вече за социалната група на предприемачите, както и на хората с високи доходи. Те не само ревностно защитават имуществото си, но и са добре запознати със законовите разпоредби, уреждащи обжалването на определените им данъчни задължения. Като друга причина за предприемането на тези правни действия от страна на представители на посочените социални групи може да бъде изтъкнат факта, че те поначало разполагат с висококвалифицирани данъчни консултанти, счетоводители и адвокати. Последните изпълняват волята на възложителя или на работодателя си по възможно най-добрия начин във всеки един случай. Скритата надежда при всеки процес на обжалване е държавата да се “отрече” от искането си за данъци или осигурителни вноски по отношение на самия жалбоподател, или поне да се намали данъчното задължение. Като последна цел на жалбоподателя остава отлагане на това плащане “за утре”. Именно с тази цел се предприемат всякакви действия по обжалване на данъчни задължения, тъй като така се постига ефекта на отлагането на плащането им във времето. Дори и влязъл в сила данъчен акт може да бъде отсрочен или разсрочен като плащане, и такава процедура изрично е предвидена в ДОПК.

От гледна точка на социалната психология това поведение на българина се изявява като типично дефанзивно поведение. Налице е едно отстъпление от публичните задължения за заплащане на данъци, като същите се възприемат като нещо недължимо, и затова – увреждащо. По този начин те се възприемат от българина едва ли не като агресия към неговото имущество, и дори – към личността му. Идентична е нагласата и към плащането на осигурителните вноски, особено от страна на младото поколение.

Така се появява едно защитно поведение, което е в отговор на едва ли не агресивното поведение на събирачите на данъци като един вид представители на държавата. Предрасъдъците срещу данъчните задължения се изживяват чрез една заложена поначало в обичайното разбиране на всеки българин пасивна контраагресия – избягване по всякакъв начин на данъчните и данъкоподобни задължения. За споразумението е необходимо добра воля и сътрудничество, а те са немислими при предразположено поведение от агресивен, макар и пасивен тип поведение.

Единствената възможност е държавата чрез своята администрация да успява да “отвоюва” от тези обществени нагласи територия на доверие и сътрудничество. Това е възможно само ако държавните и общинските служители действително се отнасят много добросъвестно към своите задължения, но и с необходимото уважение към гражданите. Не по-малко важно е да се обясняват законовите норми, както и тяхната обща валидност. Естествено трябва да се очаква и изисква от администрацията да предоставя качествени публични услуги като „обслужване на едно гише”, кореспонденция по електронна поща, плащане по електронен път и други. Служителите в администрацията трябва да бъдат действително много компетентни и квалифициране. Това с още по-голяма тежест се отнася и към ръководния състав на данъчната и приходната администрация. Другите механизми за изграждане на позитивни обществени нагласи към данъчната система като цяло са по отношение на достъпни административни услуги, изградени на принципа „удобство на данъкоплатеца”. Естествено е, че необходимо условие за постигане на горното е и едно справедливо, ясно, непротиворечиво и устойчиво във времето данъчно и административно законодателство. Продължаващите промени в устройствените, процесуални, материални и административнонаказателни нормативни актове, касаещи системата на данъците, осигуровките и таксите, сами по себе си довеждат до една несигурност относно прилагането на ясни правила и критерии във взаимоотношенията между администрацията и гражданите. Но позитивният момент се корени в това, че новоприетите норми, макар и фрагментарно, изрично дефинират повече и повече възможности за използване на алтернативни методи за разрешаване на спорове в данъчно-осигурителния процес, както и в административния процес по АПК, който действа по отношение на цялата българска публична администрация.