ГЛАВА ТРЕТА МЕТОД НА СЧЕТОВОДСТВОТО

Методът означава начин, средство, подход за практическо извършване на нещо или за теоретическо изследване на нещо. Методът на счетоводството представлява начин за изучаване на неговия предмет. Той съответства на обекта на изследване особеностите и изискванията, предявени към счетоводството като информационна и контролна система и важна подсистема в системата аз управление на предприятието. Същността, съдържанието и проявлението на метода на счетоводството трябва да даде отговор на въпроса как, по какъв начин ще се получава необходимата счетоводна информация за нуждите на управлението.

За отразяване движението на капитала и измененията в средствата на предприятието, на неговите приходи и разходи, вземания и задължения, счетоводството използва свои специфични способи и начини. Съвкупността от способи и начини чрез които стопанската дейност се отразява в счетоводството на предприятието представлява методът на счетоводството.

(Съвкупността от способи, начини и средства чрез които се получава количественото измерване и качественото характеризиране на състоянието и измененията на конкретните обекти на отчитането в предприятието, представлява методът на счетоводството).

Съвкупността от способи, начини и средства чрез които се получава количественото измерване и качественото характеризиране на състоянието и измененията на конкретните обекти на отчитането в предприятието и чрез които стопанската дейност се отразява в счетоводството, представлява методът на счетоводството.

Основните способи (елементи) на счетоводния метод са:

• 
  документация;
  
• 
  инвентаризация;
  
• 
  оценка и калкулация;
  
• 
  счетоводни сметки и двойно записване на стопанските операции по счетоводните сметки;
  
• 
  балансово обобщаване, сводка на отчетните данни и отчетност.
  

По своята същност документирането е счетоводен способ, който осигурява непрекъснато и пълно отразяване на стопанските операции, подлежащи на отчитане в предприятието, в документи, даващи юридическа сила на данните от счетоводството. То е първоначалния стадий в отчетния процес. Чрез документалната обоснованост на стопанските операции се фиксира мястото и времето на тяхното извършване и отговорността на лицата, участващи в тях. Благодарение на документирането дълготрайно се запазват и съхраняват както данните за стопански операции или установени стопански факти, които подлежат на последваща преработка в счетоводна информация, така и резултатите, получени от процеса на обработката. Чрез документирането се съставят счетоводни документи към момента на осъществяването на дадена стопанска операция.

Счетоводният документ се определя като хартиен или технически носител на счетоводна информация. Той е писмено свидетелство, доказателство за извършена стопанска операция и констатираните стопански факти. В него се записва съдържанието на извършената или разпоредена стопанска операция.

Счетоводните документи са разнообразни по форма и съдържание. Според предназначението си се обособяват в три групи: първични, вторични и регистри.

Първичният счетоводен документ е носител на данни за регистрирана за първи път стопанска операция. Той се съставя към момента на извършване на стопанската операция и на местата, в които тя реално се осъществява в предприятието – складове, цехове, каси, магазини, служби и др. Първични документи са: приходен касов ордер (ПКО), разходен касов ордер (РКО), складова разписка, искане за отпускане на материали, вносна бележка, нареждане-разписка, фактура и др.

Първичните счетоводни документи се попълват ръкописно с мастило или химикал, на пишеща машина или с друго печатащо устройство. Те могат да се съставят и автоматизирано чрез микрокомпютри, фотокопирна техника и други технически средства или бездокументално да се обхващат първичните данни при тяхното възникване на съответните информационни източници. Затова по своята външна форма първичният документ може да бъде писмен или електронен.

При съставянето на първичните счетоводни документи чрез технически средства подписите на лицата, отговорни за осъществяването и оформянето на стопанската операция могат да се заменят с идентификационни шифри или с електронни подписи по смисъла на Закона за електронния документ и електронния подпис (ЗСч, чл.8).

Първичният счетоводен документ, преминал през автоматизирана обработка, трябва да има белег, който по безспорен начин да изключва възможността за повторната му обработка.

Поправки и добавки в първичните счетоводни документи не се разрешават от Закона за счетоводството (чл.10). Погрешно съставен първичен документ се анулира и се съставя нов. Първичните счетоводни документи, които се издават в предварително номерирани екземпляри на подлепен или подшит кочан (например фактура за покупко-продажба) се анулират всички екземпляри със съответен пореден номер като се записва “анулирано” и се подписва лицето, съставило и анулирало документа.

Преобладаваща част от първичните документи се издават в рамките на предприятието и се наричат вътрешни. Голяма част от тях имат значение само за предприятието, но друга част от тях засягат и външни предприятия и физически лица и поради това се адресират и до тях. Първичните документи, които постъпват в предприятието от външни предприятия и лица се наричан външни.

Всеки първичен счетоводен документ трябва да съдържа определени със Закона за счетоводството съставни елементи, наречени реквизити, съвкупността от които определя неговото съдържание.

Реквизитите се регламентират със Закона за счетоводството по отделно за първичен счетоводен документ, адресиран до други предприятия или физически лица (чл. 7, ал. 1) и за първичен счетоводен документ, който засяга само дейността на предприятието (чл. 7, ал. 2). Те са задължителни и трябва да се попълват във всеки документ, защото при липсата дори на един от тях счетоводният документ няма правна сила. Вярното и точно попълване на задължителните реквизити формират доказателствената сила на първичните счетоводни документи.

Въз основа на Закона за счетоводството у нас е разработен и издаден Албум на първичните счетоводни документи, предназначен да осигури методическо единство на съдържанието и формата на първичните счетоводни документи, които се използват в предприятията. За регистрирането на стопански операции, за които в албума не са предвидени документи се съставят индивидуални (нерегламентирани) документи, разработени в предприятието, които са съобразени с изискванията на Закона за счетоводството. Тези документи съдържат различни допълнителни реквизити в зависимост от вида на счетоводния документ, характера на стопанската операция, която се регистрира и информационни потребности на предприятието. Във вътрешната форма на първичния счетоводен документ допълнителните реквизити се добавят към задължителните реквизити без да водят до отстраняване на последните. Вътрешните форми на документите се прилагат наред с регламентираните в Албума първични счетоводни документи.

Данните от първичните счетоводни документи се отразяват във вторични счетоводни документи и в счетоводни регистри.

Вторичният документ е носител на преобразувана (обобщена или диференцирана) информация, получена въз основа на първичните счетоводни документи. С тяхното съставяне се цели еднородните стопански операции да бъдат отчетени в счетоводството еднократно. Първичните документи, въз основа на които е съставен вторичният документ, се прилагат към него. Такъв документ е разчетно-платежната ведомост, сборните ведомости, авансовия отчет и др. Допуска се в съставен вторичен документ да се правят поправки по специални счетоводни методи, тъй като тяхната достоверност може да се докаже с приложените първични документи.

Счетоводният регистър е носител на хронологично систематизирана информация, получена въз основа на регистрираните в първичните и вторичните счетоводни документи данни за стопанските операции.

Счетоводните регистри представляват специално разработени таблици, използвани за записване по траен начин на отчетните данни. Тези регистри имат определена форма, която отговаря на икономическото съдържание на счетоводните сметки, от които ще се пренасят (записват) отчетните данни. В счетоводните регистри се извършва преобразуването на данните в счетоводна информация за извършените стопански операции.

Счетоводните регистри се откриват ежегодно към 1.01., а за новосъздадените предприятия – към датата на тяхното учредяване. Задължителните реквизити и в тях са: наименованието и адреса на предприятието, датата на съставяне и завършване, име и подпис на лицето, което ги е съставил. Грешките, допуснати в счетоводните регистри се поправят по специални счетоводни методи.

В зависимост от последователността на записванията в тях счетоводните регистри се класифицират на два вида – за хронологични и за систематични записвания.

В хронологичните счетоводни регистри стопанските операции се записват последователно по време на тяхното извършване. С тези регистри се осигурява отчетна информация в следните аспекти: какво е извършено, как е извършено, къде е осъществена стопанската операция, кой носи отговорност. Към тях се отнасят касовата книга, журнал-ордерите, хронологичните дневници и др.

В систематичните счетоводни регистри се записват еднородни стопански операции, групирани по определени счетоводни сметки, с цел установяване на величината и характера на измененията на конкретните отчетни обекти. Те от своя страна се подразделят на регистри за синтетично отчитане, регистри за аналитично отчитане и комбинирани регистри.

В регистрите за синтетично отчитане се извършват записвания в обобщен вид по синтетични счетоводни сметки. Такъв регистър е например Главната книга, в която всяка синтетична сметка, използвана в предприятието е представена във вид на таблица.

Регистрите за аналитично отчитане са разнообразни в зависимост от вида на отчитания обект. В тях стопанските операции се записват по отделни аналитични сметки (партиди), детайлизиращи съдържанието на определена синтетична сметка. Такива са регистрите за отчитане състоянието и измененията на конкретните материални запаси (материали, продукция, стоки), различните разчети, извършените разходи по видове производства и статии на калкулацията и др.

Комбинираните счетоводни регистри се използват за едновременно извършване на хронологичните и систематичните счетоводни записвания. Типични комбинирани регистри са Дневник - главна книга, журнал-ордер по една или няколко счетоводни сметки и др.
2. 3. Документооборот. Съхранение и ползване на счетоводните документи

Във всяко едно предприятие ежедневно се съставят, използват и архивират различни видове счетоводни документи. Пътят на движението на първичните счетоводни документи от момента на тяхното съставяне или получаване в предприятието до момента на предаването им за съхраняване в счетоводния архив или унищожаването им се нарича документооборот. Това движение може да се представи като един непрекъснат документален поток. Организатор на документооборота в предприятието е главния счетоводител или съставителя на годишния финансов отчет. Той изготвя Наредба за документооборота, в която се уреждат: общите изисквания при документирането на стопанските операции; списъкът на използваните счетоводни документи; лицата, които са отговорни за съставяне, оформяне, контролиране и предаване на счетоводен документ; план-графикът за документооборота; списък на машинограмите за хронологична счетоводна информация при бездокументалното обхващане на данните чрез компютърна и друга техника.

С документооборота трябва да се осигури:

• 
  своевременно и вярно отразяване на стопанските операции в хронологичен ред;
  
• 
  взаимовръзка и взаимозависимост между първичните счетоводни документи, в които са отразени комплексни стопански операции;
  
• 
  максимално съкращаване на пътя на придвижването на документите от съставителите до окончателната им обработка;
  
• 
  контрол за съхранението на първичните счетоводни документи и на информацията, която те съдържат.
  

• 
  съставяне и оформяни на документа в предприятието или приемане от вън на документа;
  
• 
  извършване на проверки на счетоводните документи с цел да се установи верността и законосъобразността на осъществената стопанска операция на три нива: формална, аритметична проверка и проверка по същество.
  

Аритметичната проверка на счетоводните документи установява верността на аритметичните пресмятания в него и при наличие на грешки да се коригират по надлежния ред.

Проверката по същество има за цел да установи целесъобразността и законосъобразността на документираната стопанска операция. Отговорността за законосъобразността и целесъобразността на разпоредената стопанска операция носи лицето, разпоредило извършването на стопанската операция, а отговорност за достоверността на счетоводния документ носи лицето, което го е съставило.

Проверката на всяко едно от нивата се извършва от упълномощено длъжностно лице с плана за документооборота.

Проверените счетоводни документи, при които са отстранени откритите грешки и недостатъци, се предават в определените срокове счетоводното структурно звено на предприятието за обработка. При обработването на счетоводните документи се изпълняват следните основни процедури: остойностяване, сортиране, счетоводно оформяне (контиране). Подготвените по този начин счетоводни документи се предават за обработване на съдържащите се в тях данни. След приключване на обработката на данните счетоводните документи се предават за съхранение в определените за целта от ръководството на предприятието помещения. Специално определено длъжностно лице отговаря за съхранението на счетоводните документи и за поддържането на архива.

Счетоводните документи се съхраняват в предприятието в предвидените в Закона за счетоводството срокове (чл. 42). Счетоводната информация може да се съхранява на хартиен или технически носител и в архиви, организирани от предприятие с такъв предмет на дейност. След записване (пренасяне) на счетоводната информация от хартиен върху магнитен, оптичен или друг технически носител, осигуряващ надеждното й възпроизвеждане, хартиеният носител може да се унищожи.

Счетоводната информация се съхранява в предприятието по реда, предвиден в Закона за Държавния архивен фонд, в средните срокове:

• 
  ведомостите за заплати – 50 г.;
  
• 
  счетоводни регистри и финансови отчети – 10 г.;
  
• 
  документи за данъчен контрол – 5 г. след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, което удостоверяват тези документи;
  
• 
  документи за финансов одит – до извършване на следващ вътрешен одит и одит на Сметната палата;
  
• 
  всички останали документи – 3 г.
  

Чрез способа на документирането не могат да се обхванат протичащи в предприятието процеси като кражби, злоупотреби, погиване на активи поради стихийни бедствия, естествените промени в количествата на стоково-материалните запаси от изпаряване, съхнене, разпиляване, залежаване на материали, негодност на активите за употреба и др. В резултат на тези процеси се появяват различия между действителното състояние на обектите към даден момент и счетоводните данни за тях. Чрез способа на инвентаризацията се установяват тези различия. По такъв начин способа на инвентаризацията се явява като продължение на способа на документирането защото чрез него се установяват и документират фактите, които са дали отражение върху състоянието на активите и пасивите, но не са могли да бъдат документирани и отчетени счетоводно по нормалния начин.

Инвентаризацията е счетоводен способ за проверка и установяване на фактическото състояние на натуралните и стойностните параметри на отчетните обекти (активите и пасивите на предприятието) към точно определен момент (дата), за съпоставяне на получените резултати със счетоводните данни и установяване на евентуалните различия. Чрез нея се осигурява съответствието на счетоводните данни с фактическите наличности.

Инвентаризацията се извършва по ред и начин, определени от органите за управление на предприятието. Обикновено тя се извършва от комисия най-малко от три физически лица (председател и двама членове), определени с издадена заповед на ръководителя на предприятието. В нея се посочват и обектите, подлежащи на инвентаризация, срокът за започване и завършване, съставът на инвентаризационната комисия, срокът за определяне и отчитане на резултатите. При нейното провеждане задължително присъства материалноотговорното лице или негов представител, а при отсъствие на такъв – представител на местната власт. Материалноотговорното лице не може да бъде член на комисията. Непосредствено преди да започне инвентаризацията му се връчва да попълни и подписва декларация, че до започване на фактическата проверка всички постъпили и изписани активи са документирани, отразени във водените от него отчетни регистри и предадени в счетоводството за осчетоводяване.

Фактическото състояние на активите в натурално-веществена форма или представяне чрез материален носител намира израз в действителната им наличност, годност и потребителска стойност. То се установява чрез натурална проверка (преброяване, претегляне или измерване) на всички налични активи в проверяваните структурни звена на предприятието – складове, магазини, цехове, офиси, отдели, служби и др. Фактическото състояние на вземанията и задълженията намира израз в действителния им стойностен размер и във възможността за тяхната събираемост. То се изразява чрез взаимно писмено потвърждение на размерите им с дебиторите и кредиторите на предприятието.

Намерените количества и стойности при инвентаризацията се съпоставят с тези по счетоводните данни и се установяват съответните различия. Резултатите от инвентаризацията могат да бъдат: равенство между фактическите наличности и счетоводните данни, липси или излишъци. Установените различия трябва да бъдат осчетоводени по такъв начин, че състоянието на активите и пасивите по счетоводни данни към датата на проверката да бъде приведено в пълно съответствие с тяхното установено фактическо състояние с цел да се постигне достоверно, всеобхватно и пълно представяне на измененията на активите и пасивите в годишния финансов отчет.

Съгласно Закона за счетоводството (чл. 22) активите и пасивите се инвентаризират през всеки отчетен период с цел достоверното им представяне в ГФО.

Регламентираната периодичност на инвентаризацията не изключва нейното извършване и в други периоди от време при необходимост или по решение на ръководството на предприятието, например при стихийни бедствия, кражба, смърт или напускане на материалноотговорното лице, по искане на съдебната власт и на други органи, когато това е предвидено в закон. Инвентаризацията намира приложение и при отчитане на незавършеното производство във връзка с калкулирането на себестойността на готовата продукция.

Инвентаризациите могат да бъдат планови и извънпланови, редовни (в регламентираните от Закона за счетоводството срокове) и извънредни, пълни (проверяват се всички обекти на отчитане) и частични (проверява се само отделен обект на отчитане) и др.

Документите, съставяни при инвентаризацията са: инвентаризационен опис, сравнителна ведомост или комбиниран документ, протокол за резултатите от инвентаризацията на разчетите, протокол за компенсиране на липси с излишъци, протокол за одобряване на естествени загуби (фири) и на липси за сметка на предприятието, решение на ръководството за възстановяване на липсите от материалноотговорните лица или акт за начет, протокол за бракуване на активи, протокол за залежали материали, протокол за изписване на вземания с изтекъл давностен срок. Документираните резултати от инвентаризацията своевременно се отразяват счетоводно в съответствие с тяхното съдържание, за да се постигне целта на инвентаризацията.

Счетоводната сметка е счетоводен способ за групиране и текущо отразяване на наличността и измененията (движението) на активите и пасивите в резултат на извършените стопански операции и процеси в съответствие с протичането им във времето и пространството с цел тяхното отчитане. Записванията по тях се извършват въз основа на надлежно съставени и оформени първични и вторични счетоводни документи и счетоводни регистри при спазване принципа на двойното записване.

Отчитането на движението на средствата и на техните източници по сметките се извършва поотделно, т.е. увеличението се отчита отделно от намалението. Във връзка с това графически счетоводната сметка представлява една двустранна таблица, имаща формата на буква „Т”. Всяка сметка има свое наименование, което показва отчетния обект, за който се открива и води сметката. Възприето е лявата страна на сметката да се нарича дебит (от лат. „debit” – да дава), а дясната – кредит (от лат. „kredit” – да взема). Строежът на сметката е следния:
Сметка

..........................................................................................................

(Наименование на сметката)

Дебит Кредит

Вписването на данните в лявата страна на всяка сметка се нарича дебитиране на сметката, а в дясната страна – кредитиране на сметката.

Всички сметки се делят на активни и пасивни. Активните сметки са предназначени за отчитане на наличността и измененията на стопанските средства, а пасивните сметки - за отчитане на наличността и измененията на източниците на средствата. Следователно чрез счетоводните сметки се създава счетоводна информация за състоянието на активите и пасивите в началото на периода, за техните изменения през периода, в резултат на извършените стопански операции и процеси, и за тяхното състояние в края на отчетния период. С оглед на това сметките се откриват, водят и приключват за всеки конкретен обект на отчитането.

Записването на наименованието на сметката и на първото записване по тях в новия отчетен период се нарича откриване на сметката. Повечето от сметките за активи и пасиви се откриват със записването на наличността, на първоначалното състояние на отчетния обект на 01.01, т.е. на начално салдо, на начален остатък. Сметките за отчетните обекти, които не са имали такава наличност, се откриват със записването през отчетния период на първата стопанска операция, която ги е засегнала.

Началният остатък (началното салдо) при откриване на активна сметка винаги се записва по дебита на счетоводната сметка, а за пасивните сметки – по кредита на счетоводната сметка.

Откритите сметки се водят през целия отчетен период – 01.01. – 31.12. Воденето на сметките означава текущо регистриране по тях на извършените през отчетния период стопански операции. Чрез него се създава счетоводна информация за измененията на отчетните обекти през периода.

За активните сметки всяко увеличение на активите намира отражение в дебитната страна, а всяко намаление – в кредитната страна. При пасивните сметки е обратното – всяко увеличение на капитала и другите пасиви намира отражение по кредитната страна на сметката, а всяко намаление – по дебитната й страна. Графически това може да се изрази по следния начин:
Сметка за отчитане състоянието Сметка за отчитане състоянието

и измененията на активите и измененията на пасивите

Дебит Кредит Дебит Кредит

Начално салдо				Начално салдо
Увеличения (+)	Намаления (-)		Намаления (-)	Увеличения (+)