Марин нейков основи на счетоводството и финансите

В съответствие със Закона за счетоводството и Списъка на счетоводните сметки, към материалните запаси се отнасят: материали, резервни части, млади животни и животни за угояване, продукция, стоки и незавършено производство.

Краткосрочните вземания се пораждат срещу извършване на операции, свързани с продажби на продукция, стоки, услуги и други активи (дълготрайни активи, материали и други), със съучастия, с липси и начети, съдебни и присъдени вземания, записани дялови вноски и пр.

Краткотрайни биологични активи са животни, придобити и контролирани от предприятието с цел получаването на продукция – месо, мляко и др., а също и приплод или прираст. Към тях се отнасят млади животни и животни за угояване, птици, пчелни семейства, риби, зайци и др. дребни продуктивни животни. Характерни са предимно за селскостопанските предприятия. По своята икономическа същност те имат едновременно качества на предмети и продукти на труда.

Разходите за бъдещи периоди се признават като текущи разходи през периода на отчитане на приходите, за които са извършени, или през периода, съгласно погасителния план, когато не е възможно да се измери и отчете по периоди притокът на икономическите изгоди. Промените, които настъпват в техния размер в края на отчетния период влияят върху размера на финансовия резултат.

Величината на краткотрайните активи се обуславя, от една страна, от конкретната дейност на предприятието, от характера на производството и на технологическия процес, а от друга, - от състоянието и протичането на производствено-финансовата и търговска дейност. По принцип при преуспяващи предприятия относителният дял на тези активи трябва да е по-нисък, защото се работи с малки по обем запаси, с нормални по размер вземания, финансови средства и разходи за бъдещи периоди. При такива предприятия акцентът се поставя върху инвестициите. Обратно е обаче положението при настъпили смущения в бизнеса, при стагнация. Тогава нараства относителният дял и абсолютната величина на краткотрайните активи и намаляват инвестициите. Техният бързоликвиден характер обаче увеличава вероятността за по-бързо намиране на решения за оцеляване на предприятието.

Следователно мениджърите трябва непрекъснато да следят, оценяват и целенасочват величината и вътрешната структура на дълготрайните и краткотрайните активи в пряка зависимост от конкретните условия с цел да се постигне оптимално съчетание, което да осигури благоприятно развитие и преуспяване в дейността на предприятието. Едновременно с това в самите краткотрайни активи е необходимо съобразяване на техния размер, който не трябва да е нито много малък, нито много голям. Например, ако размерът на материалните запаси е малък може да се стигне до прекъсване на производствения процес или до неговото неритмично протичане. Това е свързано и с по-чести доставки в малки количества, което, при равни други условия, увеличава транспортно-доставните разходи и се пропуска възможна изгода от евентуално доставяне на по-големи количества на по-ниска цена. При положение, че размерът на материалните запаси е твърде голям, също се проявяват редица затруднения:

• 
  част от капитала се замразява непроизводително;
  
• 
  извършват се излишни складови разходи по съхранението и поддържането на запасите;
  
• 
  налице е риск от промяна на технологията на производството или на търсенето на продукцията, което би затруднило реализацията на материалните и стокови запаси или освобождаването от тях;
  
• 
  съществува риск и от разваляне и кражба на материални запаси, а за някои от тях и от изтичане на срока за годност.
  

Ликвидни са краткосрочните активи , защото те за кратко време могат да бъдат продадени и трансформирани в парична форма и в рамките на един отчетен период многократно се авансират в кръгооборота на предприятието.

Неликвидни са дълготрайните активи, тъй като те възстановяват стойността си в парична форма продължително време (материалните и нематериални активи) или продължително време се инвестират в други предприятия (финансовите активи).

По състав и предназначение активите на предприятието се подразделят на необоротни, оборотни и разходи за бъдещи периоди.

Необоротните активи са собствените или получени по условията на финансовия лизинг дълготрайни материални и нематериални активи на предприятието.

Оборотните активи обхващат стоково-материалните запаси, вземанията и паричните средства и техните еквивалентности.

Третата група са разходите за бъдещи периоди. Те се подразделят на две групи: нефинансови и финансови разходи за бъдещи периоди. Нефинансовите разходи за бъдещи периоди в предприятието се извършват през текущия отчетен период, но са свързани с получаването на приходи и изгоди през следващи отчетни периоди. Всички разсрочени финансови разходи през текущия период, които се признават за текущи през следващи отчетни периоди, представляват финансови разходи за бъдещи периоди.
4. Капиталите като обект на счетоводството

Капиталът е източник на цялата съвкупност от средствата на дадено предприятие, които представляват негова собственост или временно са привлечени в хода на производствено-стопанската дейност от други предприятия и лица. Той характеризира произхода на активите на предприятието. Заедно с другите пасиви, капиталът е диалектическа противоположност на активите. Следователно, капиталът изразява съдържанието на по-голямата част от пасивите на предприятието, но той не е единствен елемент на пасива.

Според субекта на собствеността и в зависимост от юридически и други ограничения върху правата на предприятието да се разпорежда с него, капиталът може да бъде обособен в две групи: собствен капитал и привлечен капитал. Към пасивите на предприятието се отнасят и приходите за бъдещи периоди.

Собственият капитал е паричен израз на стойността на собствените активи на предприятието. Той характеризира имуществото, което собствениците (акционерите, съдружниците) са вложили в предприятието и неговото нарастване в резултат на осъществяваната производствено-стопанска дейност. Собственият капитал е налице във всеки бизнес, независимо от предназначението и обхвата му. Без него не може да има и предприятие. Собственият капитал обхваща основния капитал, изискващ регистрация, основния капитал, неподлежащ на регистрация, премиите от емисия на собствени акции и облигации, създадените капиталови резерви (общи, специфични и други), резерви от последваща оценка на активи и финансовия резултат.

Основният капитал, изискващ регистрация се определя при учредяването на предприятието и при последващите изменения (увеличения или намаления). При неговото формиране и изменение се преплитат интересите на собствениците и държавата. Собствениците според своите финансови възможности, интереси, желания и избор определят величината на основния капитал и неговите промени. Държавата чрез правно-нормативна уредба (Търговския закон) регламентира правилата и процедурите за регистриране и промени в основния капитал, начина за набиране на вноските, а за някои организационни форми на бизнеса и неговия минимален размер. Размерът на основния капитал е относително постоянна величина, която се запазва като такава продължително време (до изменението му). Той се обявява в съда едновременно с регистрирането на предприятието и при всяка последваща пререгистрация на неговото увеличаване или намаляване, и съществува докато функционира предприятието. В пасива на баланса се показва в пълен размер, независимо дали е внесен напълно до определения за целта срок. В дружествените (акционерните) предприятия, основният капитал се определя като номинална стойност на емитираните акции и дялове и се нарича акционерен капитал. Неговото формиране, увеличаване и намаляване нормативно се предписва с Търговския закон (ТЗ). Основният капитал може да се променя само по решение на собственика (съдружника), респ. общото събрание на акционерното дружество, фирмата и пр.

Увеличаването на основния капитал, изискващ регистрация, може да се осъществи по различни начини. То се явява като резултат от редица стопански операции, определени със Закона за счетоводството и с Търговския закон: допълнителни вноски от собствениците (акционерите, съдружниците), емитиране на акции и облигации, увеличаване номиналната стойност на вече издадени акции, превръщане (преобразуване) на конвертируеми облигации в акции, трансформиране на основен капитал, неподлежащ на регистрация и на резерви и задължения в основен капитал, изискващ регистрация и по пътя на разширеното възпроизводство чрез капитализиране на печалба, дивиденти, рента в основен капитал и други.

Увеличаване на основния капитал, изискващ регистрация, не може да се извърши, докато не е внесена напълно сумата на определения с устава на предприятието размер на капитала при учредяването или при предходното му увеличаване.

Намалението на основния капитал, изискващ регистрация настъпва обикновено при напускане на съдружник, делът на който не е продаден, при частично освобождаване на съдружник от записани дялови вноски, при покриване на загуби, когато резервите не са достатъчни за целта, при намаление на номиналната стойност на акциите и при тяхното обезсилване.

Капиталовите резерви биват общи, резерви от последваща оценка на активи, резерви от емисия на акции и други резерви.

Общите резерви се формират на основата на нормативен акт или на устава на предприятието. Те се създават за сметка на печалбата за определени цели и могат да се трансформират в конкретен вид капитал. В този смисъл те се образуват след годишното приключване, след като се формира балансовата печалба и финансовият отчет бъде одобрен от общото събрание на собствениците (акционерите).

В нормативните счетоводни документи са предвидени два вида общи резерви.

Първият вид резерви се образува при наличието на предписание, разпореждане, нормативен акт от държавата за заделяне на част от печалбата за резерв, преди нейното разпределение за дивиденти или други цели. Те обикновено гарантират интересите на кредиторите и тяхното предназначение се определя със съответните законови актове, с които са формирани. Затова се наричат още законови резерви. В акционерните дружества такъв резерв представлява фонд „Резервен”, който трябва да се образува на основание на Търговския закон (чл.246). Източниците за неговото формиране са: част от печалбата, която се отделя, докато средствата на фонда стигнат определен дял от капитала, определен от устава; сумите на допълнителните плащания, които правят акционерите срещу предоставени им предимства за акции; други източници, предвидени в устав или по решение на общото събрание. Така например съгласно Търговския закон (чл. 189, ал.3,) когато бъде изключен акционер за невнесени вноски в уговорения срок, той губи акциите си и направените вноски. Дружеството предлага за продажба нови акции на мястото на обезсилените, а направените до момента вноски от изключения акционер се отнасят в увеличение на фонд „Резервен”. Средствата на фонд „Резервен” могат да се изразходват за покриване на годишната загуби и на загуби от предходни години. Когато неговите средства надхвърлят регламентирания дял от капитала или определената от устава по-голяма част от капитала, по-големият размер може да бъде използван за увеличаване на основния капитал, изискващ регистрация.

Вторият вид резерви се състоят от фондове и резерви, предвидени в устава на предприятието. Те се създават чрез заделяне на средства от печалбата по решение на Общото събрание на собствениците (акционерите). Могат да се формират не само от печалбата, но и за сметка на други източници, посочени в закон. Резервите, създавани по решение на собствениците (акционерите), имат широка сфера на използване - за подсилване на собствените средства, за покриване на загуби при неблагоприятни стопански резултати, за спонсориране и дарения, за увеличаване на основния капитал, за увеличение на заплатите, за финансови активи, за превантивни мероприятия и реклама и други.

Резерви от последващи оценки на активите се формират при последващата оценка (преоценката) на стойността на реалните активи (дълготрайните активи, краткотрайните активи и дълготрайните финансови активи и инструменти), когато се увеличава тяхната отчетна стойност или се намалява коректива (амортизацията) на дълготрайните амортизируеми активи.

Резервите от емисия на акции са свързани с дружествен капитал и се формират от премиите, които се получават при емитиране на собствени акции и облигации във връзка с формирането на основния капитал, изискващ регистрация и на облигационен заем, при изкупуване на собствени акции и облигации (по цени под номиналната) с цел намаляването на основния капитал, изискващ регистрация и на облигационния заем. Разликата между емисионната и номиналната стойност на емитираните собствени акции се отчита като премии, свързани с дружествен капитал, когато е положителна величина. Премиите, свързани с дружествен капитал могат да се приключват чрез формиране на резерви от емисии на акции или по друг начин, регламентиран от приложимите счетоводни стандарти.

Специфични некапиталови резерви създават застрахователните, презастрахователните, инвестиционните и пенсионните дружества.

Финансовият резултат е стойностен израз на крайния икономически резултат от осъществяването на производствено-стопанската дейност на предприятието за определен отчетен период. Той може да бъде печалба или загуба.

Печалбата, като форма на принаден продукт и вид добавена стойност, е основен финансов резултат от дейността на предприятието за текущата година и отразява ефективността от използването на неговите активи и пасиви. Тя е налице при извършването на успешен бизнес в дадено предприятие. Основните източници на печалбата са резултатите от производствено-стопанската дейност на предприятието, от продажбите на продукти и услуги, от финансовите и извънредните приходи. Нейният размер обаче се обуславя и от извършените административно-стопански и други разходи за дейността. Тя се представя в пасива на счетоводния баланс поотделно за текущата и за предходната година.

Обикновено се различават три основни вида печалба: счетоводна (брутна), данъчна (облагаема, фискална) и балансова (нетна или чиста).

Счетоводната печалба е първоначалния финансов резултат от текущата дейност на предприятието, получен като положителна разлика между приходите и разходите, преди данъчното преобразуване. Тя дава най-обобщена представа за дейността на предприятието. От нейния размер са заинтересовани редица субекти в предприятието и вън от него: изпълнителните директори (по нея обикновено ги оценяват), банките (съобразяват се с нея при отпускане на кредити), държавата и местните органи на властта (относно данъците), контрагентите (относно междуфирмените сравнения, съучастия, възможности за погасяване на задължения, за сключване на договори и други).

Данъчна печалба е онази част от печалбата, която подлежи на облагане с данъци и други вноски, които се плащат от печалбата, съгласно законовите разпоредби. Тя се получава чрез преобразуване на счетоводната печалба/загуба, съобразно изискванията на Закона за корпоративното подоходно облагане – увеличава се с непризнатите (неприсъщите) разходи (чл. 23, ал. 2) и се намалява с данъчните преференции (чл. 23, ал. 3). В резултат на преобразуването счетоводната печалба може да се увеличи, да се намали или да се превърне в загуба, т.е. да се получи данъчна загуба. Данъчната печалба е база за прилагане на данъчната ставка при определяне на дължимите и възстановимите данъци от печалбата. Възможни са случаи, при които счетоводната загуба да се превърне в данъчна печалба, когато са налице отчетени данъчно непризнати разходи.

Балансовата печалба е разликата между счетоводната печалба и начислените данъци и други вноски, които се правят за сметка на печалбата. Нетната печалба се посочва в Счетоводния баланс и в Отчета за приходите и разходите на предприятието като финансов резултат за текущата година. Тя е предназначена за осигуряване на общите интереси на предприятието (създаване на общи резерви, увеличаване на собствения капитал, покриване на загуби и формиране на други резерви по решение на общото събрание на акционерите - за покриване на курсови разлики, за осигуряване на данъчните плащания, за спонсорство и дарения, социален резерв) и на личните интереси на акционерите (собствениците) - начисляване и осигуряване на дивиденти. Частта от нетната печалба, която остава след нейното разпределение за горните цели представлява неразпределена печалба от минали години.

Печалбата има своя диалектическа противоположност в счетоводния баланс - загубата. Тя е финансов резултат от производствено-стопанската дейност на предприятието, получен като отрицателна разлика между приходите и разходите за даден отчетен период. Загубата представлява намаление на собствения капитал. Затова загубата от текущата година и непокритата загуба от минали години се посочват в пасива на баланса като отрицателни величини. Загубата също бива счетоводна загуба, данъчна загуба и балансова (нетна) загуба.

Източници на привлечен капитал са различните кредитори на предприятието. Участието на техните средства във финансовия оборот на предприятието се нарича задължения към кредиторите. Предприятието привлича и ползва в оборота си средства на кредиторите си като купува материали, стоки и други активи, ползва услуги, за които не се разплаща веднага при получаването им, а в рамките на определен срок, или като задържа изплащането на начислените за негова сметка заплати, удръжки от заплатите, данъци, осигуровки и други задължения при осъществяването на дейността до настъпване на определения за целта срок.

Друг източник на привлечен капитал са банките. Те предоставят средства на предприятието под формата на парични заеми.

Към привлечения капитал се отнасят и предоставените на предприятието финансирания, които не подлежат на пряко връщане.

Следователно привличането на чужди средства може да се извърши под разнообразни форми, като: а) задължения от общ характер към външната среда по различни поводи; б) задължения към персонала; в) получени заеми; г) финансирания; д) други заеми и дългове.

Задълженията от общ характер към външната среда по различни поводи имат временен характер и са твърде разнообразни по начин на възникване и предназначение. Те се основават на съществуващата организация на плащанията между предприятията, а също и на действащата правна нормативна уредба за уреждане на сметните взаимоотношения на предприятието с други лица. Това са чужди финансови средства, временно привлечени в дейността на предприятието, които намират отражение в счетоводния баланс като задължения (към свързани предприятия (капиталовложители) - за съучастия и дивиденти, към доставчици - за закупени активи или ползвани услуги, към бюджета - за начислени и все още непреведени данъци, към осигурителните организации - за начислените вноски за задължително и доброволно пенсионно, здравно и др. осигуряване, към други юридически и физически лица - кредитори). Те могат временно и частично да се използват от предприятието при извършването на съответния бизнес. Привлеченият капитал, в рамките на регламентираните или договорирани срокове за неговото издължаване, се предоставя безвъзмездно, защото не се плащат лихви. Когато се удължат сроковете на неговата възвръщаемост могат да възникнат и съответните наказателни лихви и други санкции.

Задълженията към персонала възникват във връзка с начислената работна заплата (възнагражденията) за вложения труд или по КТ и други законови разпоредби. Те не се изплащат непосредствено, а на предварително определен срок - обикновено в края на месеца или се дава аванс на средата на месеца и чистата сума на заплатата се изплаща в началото на следващия месец. До определения срок за заплащане на възнагражденията предприятието макар и за кратко време използва чужди, привлечени средствата в пряката си дейност.

Получените заеми могат да бъдат краткосрочни (за срок на ползване до една година), дългосрочни (отпуснати за срок на ползване над една година) и облигационни (чрез емитиране на облигации по нормативно определен ред, като размерът им не може да бъде по-голям от основния капитал), получени съучастия (от неуправляващи съдружници) и други заеми и дългове (поръчителство, капитализирани пожизнени ренти за получено движимо и недвижимо имущество, други заеми и дългове от нефинансови институции). Заемите могат да се получат в левове и валута и са предназначени за придобиване на краткотрайни и дълготрайни активи, за основен ремонт и разширяване на дейността на предприятието, за покриване на възникнали неотложни нужди и други.

Финансирането на дейността на предприятието може да се осъществи и чрез получаване на средства от: а) други юридически и физически лица от страната и чужбина (под формата на спонсорство и дарения); б) бюджета на държавата; в) бюджета на общината. Това са суми, които се предоставят на предприятието за придобиване на дълготрайни материални и нематериални активи, за извършване на разходи за текущата дейност, за погасяване на пасиви и за други цели. Към тях се отнасят и преотстъпените данъци от бюджета. Тези суми не подлежат на пряко връщане, но преобладаваща част от тях (субсидии, дотации, премии) се предоставят целево и използването им се осъществява при изпълнение на определени условия и спазването на конкретни задължения. Финансирането от бюджета на държавата и от бюджета на общината е възможно преди всичко за предприятията с преобладаващо държавно и общинско участие.

Другите заеми и дългове показват стойностният размер на задълженията на предприятието към други лица, вследствие на получени парични средства от тях. Те са свързани с поръчителство, капитализирани пожизнени ренти, лизингови договори и др. По принцип те имат дългосрочен характер.

Привлечените в дейността на предприятието чужди средства намират отражение в счетоводния баланс като дългосрочни и краткосрочни задължения.
Приходите за бъдещи периоди са третата група финансови източници на предприятието. Те се получават или начисляват в предприятието през текущия период, но са свързани с финансирането на разходи през следващ или следващи отчетни периоди. Поради бъдещето си предназначение, тези постъпления не се включват в приходите на предприятието за периода, в който са получени, и не участват в процеса на формиране на финансовия резултат за този период. Те биват нефинансови и финансови приходи за бъдещи периоди. Първите са свързани с осъществяваната дейност, а вторите с управлението на финансовите ресурси. Като нефинансови приходи за бъдещи периоди се третират например разсрочените постъпления от продажби на продукция, стоки и услуги за следващи отчетни периоди, авансово получените средства за наеми, за абонаментно обслужване през следващия период и др. под. Към тях се отнасят и заделените суми за гаранционно поддържане и други приходи от дейността, които се разсрочват за следващи отчетни периоди. Не се третират като нефинансови приходи за бъдещи периоди получените суми или техните еквиваленти срещу бъдещи продажби и услуги, както и приходите, получени в резултат на извънредни събития или действия. Нефинансовите приходи за бъдещи периоди се признават като текущи приходи през периода на отчитане на разходите, за които са получени, или през периода, съответстващ на погасителния план, когато не е възможно да се разпределят по периоди разходите срещу тези приходи.

Характер на финансови приходи за бъдещи периоди имат начислените лихви при продажби на продукция, стоки и услуги с разсрочени плащания, начислените лихви при отпуснати дългосрочни заеми и предадени дълготрайни активи при условията на финансов лизинг, начислените финансови приходи за бъдещи периоди по операции с финансови активи и инструменти и др. под. Те се включват като текущи финансови приходи при уреждане на валутни, наемни и други вземания, като се спазва принципа на съпоставимостта, т.е. признават се през периода на техния падеж или продажба.

Пасивите на предприятието могат да се класифицират по източници на образуване и целево предназначение на следните групи: собствен капитал, задължения за бъдещи разходи и плащания, дългосрочни задължения, текущи задължения и приходи аз бъдещи периоди.
5. Стопанските операции и процеси като обекти на счетоводството

Активите и капитала на предприятието в процеса на осъществяване на дейността се намират в непрекъснато движение. Те се трансформират от един вид в друг. Всяко конкретно изменение на активите и капиталите на предприятието от гледище на счетоводството представлява стопанска операция.

Съвкупността от взаимосвързани стопански операции, протичащи в определен ред и последователност се нарича стопански процес. Счетоводството в предприятието наблюдава и отразява в информация протичането на стопанските процеси – снабдяване, производство, разпределение и реализация. Тези процеси, които са обект на счетоводството, взети в своята съвкупност и взаимна обусловеност, характеризират понятието стопанска дейност.

Счетоводното отчитане на стопанската дейност, и в частност на стопанските процеси, се осъществява чрез отчитане на самите стопански операции. Например, за да започне своята производствена дейност предприятието трябва да закупи суровини и материали. Отчитането на процеса на придобиване на материалите обхваща най-малко две взаимосвързани стопански операции:

а) покупката на материалите, при която паричната форма на стойността се превръща в стокова;

б) увеличаване на наличните материали в склада, респ. на отговорността на съответното материалноотговорно лице за тях.

Когато предприятието вложи доставените материали в производството, те преминават от формата на материални запаси във формата на производствени разходи. Отчитането на процеса на влагането на материалите в производството също обхваща най-малко две взаимосвързани стопански операции:

а) намаляване на материалите в склада, респ. намаление на отговорността на съответното материалноотговорно лице за тях;

б) увеличаване на извършените разходи за производството на даден продукт.

При протичането на всяка стопанска операция винаги се пораждат най-малко две изменения: увеличение (+) и/или намаление (-). В зависимост от измененията, които се предизвикват в средствата (активите) и в капитала (източниците на средства, пасивите) са налице четири вида стопански операции:

а) стопански операции, които засягат и предизвикват изменения само в активите на предприятието, т.е. увеличава се един актив за сметка на намалението на друг актив;

б) стопански операции, които засягат и предизвикват изменения само в капиталите на предприятието, респ. в източниците на средства, т.е. увеличава се един източник на средства за сметка на намаляването на друг източник на средства;

в) стопански операции, които засягат и предизвикват увеличение едновременно в активите и в капиталите на предприятието, т.е. увеличава се един актив и едновременно се увеличава и един пасив;

г) стопански операции, които засягат и предизвикват намаление едновременно в активите и в капиталите на предприятието, т.е. намалява се един актив и едновременно се намалява и един пасив;

.Примери. В предприятие „Х” са извършени следните стопански операции:

1. Закупени са 200 бр. от материал „А” по цена на придобиване10 лв. за бройка, на обща стойност 2000 лв. Фактура № 0768. Стойността на фактурата е изплатена от наличните парични средства по разплащателната сметка в левове в обслужващата банка. Доставените материали са заприходени в склада със Складова разписка № 33.

Тази стопанска операция предизвиква изменения само в активите на предприятието – в материалите и в паричните средства. В резултат от нейното осъществяване материалите в склада се увеличава, а паричните сметки по банковата сметка се намаляват с една и съща сума – 2000 лв.

Тази стопанска операция предизвиква изменения само в капиталите на предприятието – Засегнатите обекти са неразпределената печалба от минали години и общите резерви. В резултат от нейното осъществяване се увеличават общите резерви с 15000 лв. и се намалява неразпределената печалба от минали години със същата сума от 15000 лв.

В резултат на протичането на стопанската операция се предизвикват изменения едновременно увеличаване в активите и в капиталите на предприятието. Конкретният актив – машини и оборудване се увеличава със 70000 лв., като в същото време се увеличава и задължението към банката за получения банков кредит също със 70000 лв.

В резултат на извършената стопанска операция настъпват изменения едновременно намаления в активите и в капиталите на предприятието. Намалява задължението към банката за получения банков кредит с 20000 лв. и със същата сума намаляват и паричните средства на предприятието по разплащателната му сметка в левове.

Информацията за извършените стопански операции разкрива измененията, които са настъпили в средствата на предприятието (активите) и в техните източници – капиталите на предприятието. По тази причина стопанските операции и процеси са също отчетни обекти на счетоводството.
6. Условните вземания и условните задължения като обекти на счетоводството

Условните вземания и условните задължения възникват като резултат от стопанско-правните взаимоотношения на предприятието с други предприятия и лица. Те възникват и се осъществяват на основание на неговото имущество и се обличат в правна форма чрез сключването на договори с различен предмет – покупка, продажба, строителство, ремонт, кредити и пр., но имат отношение не към предмета на договора, а към условията, при които той трябва да се изпълни. Условия на сделката могат да бъдат: срок на доставката, срок на плащането, срок на предаването на завършения обект или ремонт, асортимент и качество на продуктите или стоките, ипотекиране на недвижимо имущество или залагането на продукция или стоки като обезпечение срещу отпускането на банков кредит, отговорността за съхраняването и своевременното връщане на полученото за временно ползване чуждо имущество и пр. Тези условия имат значение за протичането на сделката. За да се осигури тяхното спазване страните по договора се споразумяват и за обезщетенията, глобите и неустойките, които виновната страна трябва да заплати на потърпевшата страна при неизпълнение на условията. Поради вероятността това да стане евентуалните правни взаимоотношения е необходимо да се следят, контролират, анализират и регулират. Затова те също се явяват конкретен обект на счетоводството на предприятието и за тях се създава потребната за управлението отчетна информация. При определени обстоятелства условните активи и условните пасиви се превръщат в реални.

Правните взаимоотношения, като обект на счетоводството, се пораждат и се основават на правните норми от действащото законодателство и на сключените договори. Като обект на счетоводството правните взаимоотношения биват два вида:

а) условни вземания, наречени условни активи и

б) условни задължения, наречени пасиви.

Условните активи изразяват правото на вземане на предприятието от други предприятия и лица, когато те не изпълнят посочените в договорите ангажименти.

Условните пасиви са задълженията на предприятието към други лица, приети по сключените договори във връзка с дейността, когато то не изпълнява посочените в договорите ангажименти.
7. Приходите като обект на счетоводството

Приходът е притокът от икономически изгоди през периода, създаден в хода на дейността на предприятието, когато този приток води до увеличаване на собствения капитал, отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците.

В приложимите счетоводни стандарти приходът се определя като нарастването на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасиви, което води до нарастване на собствения капитал, освен онова, което подлежи на разпределение между собствениците на капитала, и преоценката, отразена в собствения капитал.

Основен източник на приходи за предприятието е постъплението от продажби на продукция, стоки и услуги. Приходи се получават и от използването от други лица на активите на предприятието, които носят лихва, лицензионни възнаграждения, дивиденти и други. Съществен въпрос при отчитането на постъпленията от продажбите е този за момента на настъпване на акта на продажбата (реализацията). Приходите от продажбите следва да се признаят от момента, в който възникна вземането от клиентите по повод на предоставените им продукция, стоки или услуги. Приходите от продажби, които се осъществяват при определени условия в договора (монтаж, изпитание, проба и др. под.), е подходящо да се признаят в момента на приемане на продажбата от клиента.

В МСС 18 „Приходи” се регламентира и определя линеен метод за признаване на приходите – метод, при който приходът се признава на равни части за определен период. Критериите за признаване на приходите могат да се прилагат за:

• 
  всяка сделка поотделно;
  
• 
  делими компоненти на една сделка, за да се отрази същността й;
  
• 
  две и повече сделки едновременно, когато те са свързани така, че търговският ефект може да се установи, след като се отчете цялата поредица от сделки.
  

Приходът се определя по справедливата цена на получаването или подлежащото на получаване възнаграждение, което съставлява продажната стойност (цена) на сделката.

Продажната стойност на продадените продукция, стоки и услуги се отразява на основата на издадените фактури или други документи, доказващи предаването на продукцията, стоките и услугата или постъпването на сумата.

За отразяването на резултата от сделката продажната стойност се съпоставя (сравнява) със себестойността на продадената продукция или услуги или с отчетната стойност на продадените стоки, с разходите, свързани с продажбите и стокообмена, с разходите за организация и управление и начисления данък върху добавената стойност. Разликата представлява финансовия резултат от продажбите и се отразява като печалба или загуба за отчетната година.

Изключение от това правило правят приходите за бъдещи периоди. Те се отразяват като приходи за конкретния, текущия отчетен период, когато съответната част от тях се разпредели по предназначение за този период, например, при извършените разходи по гаранционно обслужване или след изтичане на гаранционния срок. Докато настъпи този момент, приходите за бъдещи периоди участват в пасива на баланса със съответното салдо.
8. Разходите като обект на счетоводството

Разходите се определят като “намаляването на икономическата изгода през отчетния период под формата на извеждане извън предприятието или намаляване на активи, или увеличаване на пасивите, което води до намаляване на собствения капитал, отделно от това, което подлежи на разпределение между собствениците на капитала, и преоценката, отразена в собствения капитал.”¹⁷ Разходите на предприятието обхващат всички плащания във връзка с осъществяването на производствено-стопанската дейност. Те са специфични и зависят от обема, характера и обхвата на дейността. Разходите на предприятието са твърде разнообразни по характер и не са еднакви по размер за отделните предприятия поради нееднаквостта на осъществяваната дейност и множеството фактори от които се обуславят. Различни са те и за отделните видове производства и дейности.

В условията на пазарното стопанство настъпват промени в подхода за организация, оценяване и отчитане на производствено-стопанската дейност на предприятието. Последната при новите пазарни условия се проявява в разнообразни форми. Предприятието неограничено може да извършва едновременно няколко основни дейности. По тази причина в редица случаи не е целесъобразно и дори е невъзможно дейността на предприятието да се разчлени на основна, допълнителна, второстепенна (странична) или помощна. Резултатите от дейността са основни, предназначени предимно за реализация и те са равностойни от гледище на бизнеса и на финансово-икономическия им аспект. През различните периоди от време отделните дейности могат да имат приоритет, преобладаващ относителен дял и значение при формирането на доходите на предприятието, но това не изменя тяхното съдържание като равностойни. Поради това настъпват промени и в организацията на счетоводното отчитане на разходите за отделните дейности и на постъпленията от продажбите. При новите условия ръководството на предприятието (собствениците, мениджърите) се нуждае от много по пълна, точна, уместна и своевременна информация за извършените разходи, за получените приходи и за крайните резултати. Счетоводната информация в тези три аспекта е най-важната, най-съществената при управлението на предприятието.

Необходимостта от промяна в подхода за организация, оценяване и отчитане на производствено-стопанската дейност на предприятието в пазарните условия изисква и адекватно изменение в подхода за счетоводно отчитане на разходите, извършвани за осъществяването на тази дейност. Така например, вече не е необходимо разходите за всеки вид дейност да се детайлизират по статии на калкулацията, защото при новите условия те се отчитат счетоводно най-напред по икономически елементи (разходи за материали, разходи за външни услуги, разходи за амортизация, разходи за заплати, разходи за осигуровки и други разходи), а след това и по функционално предназначение (дейности).

Материалните разходи са основния елемент на производствените разходи. Мениджърите могат да въздействат незначително по отношение на натуралния разход на суровини, материали, горива и др., защото разходните норми са определени съобразно използваната технология, техника и др. условия и отклоненията от тях са несъществени. Затова реалните възможности на мениджърите за въздействие върху намаляването на материалните разходи се изразяват по отношение на цените по които се доставят и по които се влагат в производството материалните ресурси. Увеличаването на инфлацията през дадени периоди създава редица затруднения, защото от момента на доставката на материалните запаси до употребата им в производството се появяват значителни различия в цените. Ето защо мениджърът трябва да избере най-подходящият доставчик, от който да се закупят суровините и материалите и най-подходящият метод, по който да се изпишат вложените в производството материали , в съответствие с приложимите счетоводни.

Разходите за външни услуги имат разнообразен невеществен характер и се обуславят от вида на получените услуги от външни предприятия. Ползването им в повечето случаи е свързано с начисляването и на данък върху добавената стойност, което при данъчно регистрираните лица с право на данъчен кредит изисква неговото отделно отчитане. Разходите за външни услуги са за реклами, обяви и писмени съобщения, съобщителни услуги (телеграфо-пощенски, телефонни и телексни такси; мобилни телефони), ел. енергия, отопление и В и К услуги, битови услуги, ремонт на сгради, поддържане на собствени и наети дълготрайни материални активи; наеми за помещения; застраховки, транспортни услуги, консултантски услуги, печатарски услуги, възнаграждения на трети лица по граждански договори и други външни услуги. При разходите за външни услуги мениджърът има възможност да избира доставчик на външна услуга, който предлага най-изгодни условия за нейното изпълнение (цена, срочност, качество, бъдещи контакти).

Следващият съществен икономически елемент на разходите е амортизацията. В съответствие с приложимите счетоводни стандарти амортизацията се начислява на всички амортизируеми дълготрайни активи. Изключение от това правило се прави за земята, горите, паметниците на културата и произведенията на изкуството, както и за напълно амортизираните активи. Не се начисляват амортизации и на ДМА от месеца, следващ месеца на:

а) обявяването на предприятието в несъстоятелност и ликвидация и започване продажбата на имуществото му;

б) трансформирането на ДМА като инвестиция в други предприятия;

в) изваждането на ДМА от употреба (ако са налице доказателства, че той няма да си използва в бъдеще в дейността на предприятието).

Предприятието самостоятелно определя своята амортизационна политика с избора на метода на амортизация и на срока за полезно използване на даден актив, като се съобразява с изискванията на Закона за счетоводството, примерния Национален сметкоплан и приложимите счетоводни стандарти. То разработва и утвърждава амортизационен план за всички амортизируеми активи при въвеждането им в експлоатация, като ползва годишните амортизационни норми, дадени по категории активи в Закона за корпоративното подоходно облагане или определени от него норми. Отчитането на амортизацията се регламентира с МСС 4 – “Отчитане на амортизациите”.

Разходите за заплати включват всички трудови възнаграждения, начислени на наетия по трудов договор персонал за вложения от него труд и за доплащанията по Кодекса на труда и други нормативни документи, както и възнагражденията на членовете на съветите за управление (Съвета на директорите, респ. Управителния и Надзорния съвет).

Разходите за осигуровки обхващат начислените суми за различните осигуровки и социални мероприятия за сметка на работодателя, съгласно действащото социално законодателство. Към тях се отнасят начислените суми за: фонд “Пенсии”, за фонд “Трудова злополука и професионална болест”, за фонд “Общо заболяване и майчинство”, за фонд “Безработица”, за здравно осигуряване, за допълнително задължително пенсионно осигуряване, за доброволно социално осигуряване, за социални надбавки и помощи на персонала и за временна нетрудоспособност на персонала. Те се определят в процент към начислените брутни трудови възнаграждения на персонала.

Социалните разходи се начислява в паричен вид, като надбавка към трудовото възнаграждение и се установяват в зависимост от регламентираните постановки в колективния трудов договор и насоките, определени с Кодекса на труда. Към тях се отчитат средствата за режийни разходи и поевтиняване на храната, за почивки, за работно и представително облекло, карти за обществен транспорт, за наеми на персонала, за лекарства и медицинско обслужване, за култура, спорт, почивни бази, разходите за социално подпомагане на персонала (помощи при новородено дете, при сключване на граждански брак, при пенсиониране, за празници и за децата, за кръводаряване) и други.

Разходите за данъци и такси включват всички плащания за местни данъци и такси, за имуществени данъци и такси, за данъци, които се начисляват като окончателни по Закона за корпоративното подоходно облагане, такси за разрешителни с краткосрочен характер и други подобни плащания.

Понятието „провизии” произхожда от английската дума „provision” и означава суми, заделени за предвиждани разходи. Отчитането на провизиите се регламентира с НСС 37 “Провизии, условни задължения и условни активи”. Провизиите представляват задължения с неопределена срочност или размер. Разходите за провизии се извършват за просрочени, трудносъбираеми, несъбираеми и безнадеждни вземания, които са отразени като приход при възникването им. За просрочени се считат вземанията с изтекъл срок на погасяване от длъжниците над 90 календарни дни, за трудносъбираеми - с изтекъл срок на погасяване до 180 календарни дни, за несъбираеми - с изтекъл срок на погасяване над 180 календарни дни. Безнадеждни са вземанията, които отговарят поне на едно от следните две условия: а) длъжникът е обявен в несъстоятелност или е в ликвидация и вземането е класирано по начин, който не гарантира получаването му; б) изпълнителното производство срещу длъжника е прекратено по установения ред, без вземането на предприятието да е било удовлетворено.

Разходите за провизии за вземанията се регламентират в следните размери: а) за трудносъбираеми вземания – 20% от сумата на вземанията; б) за несъбираеми вземания – 50% от сумата на вземанията; в) за безнадеждни вземания – 100% от сумата на вземанията.

Потенциалните задължения могат да бъдат нормативни, съдебни или конструктивни задължения на предприятието, които ще се погасяват в следващ отчетен период. Нормативните потенциални задължения произтичат от действащото законодателство (приложимите счетоводни стандарти или други нормативни актове). Съдебните потенциални задължения произтичат от съдебен или арбитражен спор, чието окончателно решение предстои, но възможността предприятието да го загуби е много голяма. Конструктивните потенциални задължения произтичат от действия на предприятието, чрез които то е показало на други страни (персонал, контрагенти, общество и т.н.), че ще поеме определени задължения, които има намерение да изпълни, или които не може да не изпълни, без да претърпи по-големи загуби от самите задължения. Такива могат да бъдат сключването на обременяващи договори, с които се поемат разходи, превишаващи икономическите изгоди, очаквани в резултат на изпълнението на договорите. Подобни договори могат да са сключени с държавни, общински или обществени органи и организации, в резултат на които ще се облагодетелства пряко или косвено и самото предприятие.

Провизиите за потенциалните задължения се признават в размер на предполагаемото задължение и се отчитат като текущи разходи, когато може да бъде направена надеждна текуща оценка на размера на разходите, необходими за покриване на задълженията към датата на баланса. При извършването на оценката се вземат предвид следните фактори: а) рисковете, несигурността и предполагаемите алтернативни резултати; б) действащите пазарни цени и възможните промени в техните стойности; в) възможни бъдещи законодателни или технологични промени.

За да се признаят и отчетат разходите за провизии за нормативни и конструктивни потенциални задължения е необходимо да е налице подробен план към датата на баланса, одобрен от акционерите (собствениците) на предприятието, който да съдържа разходите за провизии по отделни пера и стойностната им оценка.

В края на всеки следващ отчетен период размерът на потенциалните задължения се преразглежда и анализира и при необходимост се актуализира чрез доначисляване на провизии или чрез намаляване на вече отчетените провизии. Размерът на провизиите за валутните вземания и задължения се коригира в края на годината във връзка с преоценката им.

Отчитането на разходите за провизии се обуславя от характера на вземанията и начина по който те са отразени като приход при възникването им. Провизиите за вземанията с финансов характер се отчитат като финансови разходи за провизиране на рискови активи. Когато приходите, свързани с началните вземания, са отчетени като извънредни приходи, разходите за подобни провизии се отчитат като извънредни разходи. Разходите за провизии за всички останали вземания и задължения се отчитат като разходи за провизии към предназначената за целта сметка.

Разходите за последващи оценки на активи се отчитат, когато се намалява (обезценява) стойността на активите на основание на действащите нормативни разпоредби.

Разходите, които не могат да се отнесат към нито една от предходните групи разходи по икономически елементи, се отчитат като други разходи. Тези разходи обикновено нямат значимо самостоятелно икономическо съдържание. Такива са разходите за служебни пътувания и командировки, консумативните разходи за представителни цели, за членски внос в асоциации и международни организации, за изложби и панаири, за стипендии на учащи се, за издръжка на чуждестранни специалисти по силата на договори, отписани вземания, с изключение на принудително отчуждените, неустойки и санкции, определени в договори с контрагенти, глоби и санкции за констатирани нарушения, наложени от държавните органи (вкл. и актове на данъчната администрация, липси на активи, установени при инвентаризация, когато те са за сметка на застрахователното дружество, безвъзмездно предаване на активи, бракуване на активи, когато отписването не е вследствие от природни и други бедствия, разходи за отстраняване на щети при повреда на активи, обезщетения та персонала, които не са елемент на трудовото възнаграждение и други.

При пазарни условия производствено-стопанската дейност на предприятието се проявява в различни форми. От гледна точка на счетоводното отчитане предприятието извършва основна, спомагателна и социално-битова дейност.

Създадените структури на управление на основната, спомагателната и социално-битовата дейност пораждат разходи за организация и управление на дейността на предприятието. Като величина те не са еднакви за различните предприятия, колкото и да съществува обективна еднаквост в осъществяваната дейност на някои от тях. Техният размер се определя от организацията на дейността на предприятието, от размера на управленските органи, от професионалните умения на заетия персонал, от влиянието и имиджа на предприятието и от други фактори.

Освен това в предприятията може да се осъществяват и други дейности – инвестиционна, финансова, извънредна.

Инвестиционната и финансовата дейност са свързани с придобиването и реализацията на дълготрайни и краткотрайни финансови активи и на тези финансови инвестиции, които не се явяват съставна част на еквивалентите на паричните средства.

Извънредната дейност е свързана със събития или операции, които се отличават от обикновената, традиционната дейност на предприятието и не се очаква, че те ще се повтарят периодически или във всеки последващ отчетен период.

Известна част от разходите за цялостната дейност на предприятието могат да се измерват натурално, други - чрез трудовия измерител, а всички - стойностно.

Стойностното измерване на всички разходи за дейността на предприятието е необходимо във връзка със счетоводното отчитане на производствено-стопанските факти, явления, процеси, събития и операции, което използва паричния измерител като универсален и задължителен. Една от неговите основни задачи е да обхване всички разходи и своевременно, пълно, точно, достоверно да ги отрази с цел да се установи общия размер на разходите, техния размер по отделни видове производства и произвеждана продукция или услуга, и редица други показатели. От равнището на разходите в значителна степен зависят финансовото състояние на отделния вид производство, крайният финансов резултат, ефективността и рентабилността от дейността на предприятието.

Разходите, извършени от предприятието, имат свой специфични особености, на основата на които те могат да се групират в най-различни разрези с цел всестранното им обхващане, осветляването на тяхната същност, на техните източници, местовъзникване. Тяхното изучаване за всеки отделен вид има съществено значение за калкулирането на себестойността на продукцията и определянето на цените за отделните видове произвеждана продукция и за разкриване на възможности за намаляването на разходите, за нуждите на планирането, статистиката, контрола и анализа.